impuesto a las ganancias

UNIVERSIDAD DE BUENOS AIRES - FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS
TEORÍA Y TÉCNICA IMPOSITIVA I
Curso: Gustavo E. Diez
IMPUESTO A LAS GANANCIAS
JURISPRUDENCIA DE DISPOSICIÓN DE FONDOS
Tema Disposición de fondos o bienes a favor de terceros.
Disposición de fondos o bienes a favor de terceros. Doctrina del “disregard of legal entity”: Para que la
presunción contenida en el artículo 73 de la ley de impuesto a las ganancias se efectivice, es condición ineludible
que las disposiciones de fondos se hayan efectuado a favor de un tercero. Considerando el principio de la
realidad económica consagrado en la ley 11683 y demostrado, como aconteció, que se trata de empresas
vinculadas que constituyen una unidad económica y que tienen personalidad jurídica y tributaria propias,
integrando un conjunto económico, debe concluirse que no ha existido en el caso disposición de fondos a favor
de terceros. LAVADERO VIRASORO SA - TFN - SALA D - 10/7/2003
Disposición de fondos en favor de terceros. Intereses presuntos. Concepto: El ente fiscal acordó el tratamiento
previsto en el artículo 73 de la Ley de Impuesto a las Ganancias a los saldos acreedores en la cuenta particular de
una de las empresas accionistas. Analizada la normativa aplicable y la doctrina y jurisprudencia sobre la cuestión,
la Sala B del Tribunal Fiscal de la Nación sostuvo que a los efectos de la aplicación del régimen sobre los
intereses presuntos, la disposición de fondos o bienes configura por especificación reglamentaria, en tanto éstos
sean entregados en calidad de préstamo, sin constituir una consecuencia de operaciones propias del giro de la
empresa o generadores de beneficios gravados. Se aclara que el reglamento no define qué debe entenderse como
consecuencias propias del giro, sino que expone una serie de ejemplos. En ese contexto, concluyó que no podía
sostenerse la postura fiscal toda vez que si bien el préstamo de fondos puede ser presumido como modalidad
contractual vehicular del movimiento de los mismos, esa presunción no puede mantenerse en el caso, donde las
pruebas dan cuenta de la existencia de numerosos negocios emprendidos en forma conjunta y mancomunada,
entre ambas, ya sea por contratos de colaboración o formando uniones transitorias de empresas, así como la
existencia de negocios en conjunto no concretados y la toma de distintos préstamos bancarios en forma conjunta.
Asimismo, se destaca que la titularidad accionaria de la controlante determina la pertenencia de ambas
sociedades a un mismo conjunto o grupo económico, lo que exige una adecuada ponderación del elemento
“terceros” descripto en el precepto legal. Las relaciones entre ambas sociedades impiden presumir préstamos en
todas las entregas de fondo, asimilándose más a una cuenta corriente permanente. Si la disposición de fondos
responde en su casi totalidad a la financiación de un proyecto de gastos financieros comprometidos en forma
mancomunada, solidaria o por cuenta y orden, a favor de otra sociedad estrechamente vinculada, acreditaciones
de dividendos, sistema de caja única para optimizar los recursos financieros del conjunto económico, no podrá
decirse que reviste el carácter de préstamos y que se ha hecho en beneficio de la empresa suministradora de
fondos porque naturalmente ello formará parte del concepto de “giro de la empresa” o dentro del concepto de
“beneficio o interés”. DRAGADOS Y OBRAS PORTUARIAS SA - TFN - SALA B - 23/11/2004
Disposición de fondos en favor de terceros. Conjunto económico: La recurrente impugna lo que el Fisco
considera una disposición de fondos a favor de terceros, argumentando que en el ajuste no se tuvieron en cuenta
las relaciones interempresarias llevadas a cabo. Explica que como contraprestación de la disposición de fondos, la
recurrente accedía al otorgamiento de garantías y demás prestaciones vinculadas con el giro comercial.
El Tribunal observa que la actora se encuentra integrada por las mismas personas físicas y en idénticos
porcentuales que la empresa que el Organismo Recaudador consideró como tercero. Paralelamente, aprecia que
ambas empresas se desenvuelven en actividades análogas y complementarias; ello así, resulta lógico que, dada la
familiaridad entre ellas, afecten fondos alternativamente, de acuerdo con las exigencias del mercado y de los
proveedores con los que operan. Todo ello acontece dentro del conjunto económico que dichas empresas
conforman, lo que trae aparejado la eximición de la carga tributaria con respecto a dichos movimientos
financieros, toda vez que quedan cumplidos los preceptos necesarios para ello. Así, corresponde revocar la
resolución apelada. EMPRESA DE COMBUSTIBLE ZONA COMÚN SA - TFN - SALA B - 23/5/2005
Disposición de fondos a favor de terceros. Interés presunto: En virtud de observarse un otorgamiento de mutuos
en el marco e interés de un conjunto económico, en donde tanto la recurrente como las sociedades receptoras de
ellos se encuentran controladas, dirigidas y/o conformadas por los mismos accionistas, no resulta procedente la
aplicación de la presunción establecida en el artículo 73 de la ley 20628 y artículo 103 del decreto 1344/1998,
toda vez que no queda demostrada la intervención de un tercero. PETROQUÍMICA RÍO TERCERO SA - TFN SALA B - 30/8/2005
Disposición de fondos a favor de terceros. Préstamo para inversiones de un proveedor exclusivo: Se revocó el
ajuste fiscal que determinó que en los préstamos efectuados entre dos firmas, atento la baja tasa de interés (menor
a la estatuída en el art. 73 de la ley del gravamen), se configuraba una disposición de fondos a terceros.
En el caso, una empresa, en el marco de un programa estratégico y para implementar estándares internacionales
de calidad, decidió financiar (mediante un préstamo) inversiones en las instalaciones existentes de otra firma, para
adecuar las mismas a sus requerimientos de calidad y niveles de producción y, al mismo tiempo, garantizarse la
exclusividad de la tomadora del préstamo como su proveedor, plasmada principalmente en un contrato de
exclusividad, que continúa vigente al día de la fecha.
El Tribunal consideró que todas las operaciones que se relacionen con el giro comercial de la empresa o que
importen un beneficio gravado para la sociedad, serán consideradas realizadas en interés de ella.
Así, atento la documental acompañada, se evidencia la repercusión directa del préstamo sobre la contribuyente,
ya que le permitió un incremento en la calidad de elaboración de sus productos, confirmándose la existencia del
alegado beneficio económico y el efectivo desarrollo de las actividades en interés directo y exclusivo de la
recurrente, acreditándose además que se pudo implementar estándares internacionales de calidad. Además, se
pudo constatar que los cuestionados préstamos no fueron otorgados sin retribución alguna, toda vez que se
pagaron intereses sobre dichos mutuos. KASDORF SA - TFN - SALA C - 27/9/2005
Disposición de fondos a favor de terceros. Intereses presuntos. Empresas vinculadas Del texto del artículo 73 de
la ley del impuesto a las ganancias surge que procede aplicar la presunción sin admitirse prueba en contrario
cuando: 1) se disponga de fondos o bienes a favor de terceros; 2) se trate de sujetos comprendidos en el inciso a)
del artículo 49 de la ley y 3) no se trate de operaciones realizadas en interés de la empresa.
En ese contexto y teniendo en cuenta las probanzas arrimadas, la Alzada confirmó el criterio del TFN. En efecto,
destaca que el hecho de que las sociedades estén vinculadas entre sí no demuestra -por esa sola circunstanciaque los préstamos de dinero hayan sido efectuados, en el caso, en beneficio de quien los realizó. Teniendo en
cuenta las circunstancias del caso, no puede sino concluirse que las sociedades actoras se comportaban -en
ciertos aspectos de su operatorias- como independientes, deviniendo por lo tanto infundados sus agravios
respecto del incorrecto tratamiento como personas jurídicas independientes que le habría dado el Fisco.
Por último, destaca que de considerarse conjuntamente las declaraciones de impuestos que las empresas
realizaron, ello no podría derivar en una neutralización del impuesto a ingresar a las arcas públicas, ya que, por
un lado presentan sus declaraciones juradas en forma individual y por otro, aquella que recibió el préstamo no
podría deducir como gasto, intereses que no abonó. FIAT CONCORD SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA IV 21/03/2006
Disposición de fondos a favor de terceros. El procedimiento empleado por la inspección, ha tomado en
consideración los retiros que corresponden a adelantos de honorarios, asignándoles el tratamiento de efectuados
"en interés de la empresa", de conformidad con la norma reglamentaria y la deducción se practicó del saldo
inicial de cada cuenta en particular y no desde que se producen los retiros que exceden los montos dispuestos
por la asamblea ni desde la asignación de los honorarios, que son dos de las alternativas posibles de aplicar, ya
que la normativa guarda silencio sobre este aspecto. Es evidente que el criterio empleado para efectuar el ajuste
resulta ser el más ventajoso para la contribuyente, toda vez que al acreditarse los honorarios al comienzo del
ejercicio por el cual se pagan, se reduce el lapso expuesto al devengamiento de intereses presuntos.
MUSCARIELLO HNOS. S.A. S. RECURSO DE APELACIÓN – TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIÓN, SALA D –
22/02/2000
Disposición de fondos a favor de terceros. Los anticipos de honorarios cuyo importe no supere el acordado para
todo ejercicio por la asamblea general respectiva, se los tendrá por efectuados "en interés de la sociedad" y por lo
tanto no alcanzados por la presunción prevista por el art. 73 de la ley de Impuesto a las Ganancias, la que será
aplicable solamente en la hipótesis de existir excedentes que superen los valores acordados y únicamente con
relación a estos últimos.
Las consideraciones vertidas por la recurrente en cuanto a la conformación familiar de la sociedad y el hecho de
que los directores perceptores de los anticipos, son al mismo tiempo los únicos accionistas de la sociedad, lo que
caracterizaría como dividendos a las sumas anticipadas, ceden ante la contundencia de las disposiciones legales y
reglamentarias, que no prevén ninguna excepción basada en esa calidad.
La aplicación de la presunción contenida en el art. 73 de la ley de Impuesto a las Ganancias no importa una
determinación sobre base presunta -art. 25, ley 11.683, t.o. en 1978-, sino una determinación sobre base cierta,
en la que se ha aplicado una presunción legal, razón por la cual los agravios vertidos respecto de que no
corresponde el encuadramiento de la conducta dentro del tipo del art. 46 de la ley 11.683 -t.o. en 1978- y "su
régimen de presunciones" no pueden prosperar.
Si bien existe error excusable, toda vez que la vinculación de los accionistas directores con la sociedad que
integran pudo hacerlos incurrir en la equivocación de no considerarse "terceros" con relación a la misma,
corresponde la revocación de la multa -aplicada con sustento en el art. 46 de la ley 11.683- en razón de que por
elementales principios vigentes en materia penal, no corresponde encuadrar la conducta, por analogía, en el art.
45 de la ley citada. (del voto en disidencia del Dr. Brodsky).
Resulta razonable, ante la ausencia de normas concretas, aplicar la presunción prevista por el art. 73 de la ley de
Impuesto a las Ganancias desde el momento en que los importes superan el monto fijado por la asamblea, dado
que es recién entonces cuando se produce la no utilización de los fondos o bienes "en interés de la sociedad" y
por todo el tiempo que ella se mantenga. SERVANDO PEDRIDO S.A.I.C. S. RECURSO DE APELACIÓN –
TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIÓN, SALA D – 28/12/2000