Sistema de Inventarios Perpetuos, ¿Obligación para

Sistema de Inventarios Perpetuos,
¿Obligación para las Compañías?
Por: C.P.C. Jorge Javier Vega Zavala
[email protected]
Como ya se conoce, a partir del 1 de enero
del año 2005 se reformó la Ley del Impuesto
Sobre la Renta (ISR) en su Título II (personas
morales), para cambiar de un sistema de
deducción de compras a un sistema de
deducción del costo de lo vendido. Esto
implicó numerosos trabajos para las
compañías, ya que tuvieron que adecuar y
modificar sus sistemas de control de
inventarios, su método de valuación y sus
formas para el registro contable de los
mismos, conforme lo solicitaban las nuevas
disposiciones fiscales.
También, como parte de las modificaciones
de esta reforma, se adicionó la fracción XVIII
al artículo 86 de la Ley del ISR, que establece
para las personas morales obligaciones
relativas a los controles de inventarios. Esta
adición es muy importante y trascendental
para los contribuyentes, ya que les indica que
deben llevar un sistema de registro de
inventarios perpetuos en su contabilidad a
partir del ejercicio de 2005 (cuando menos
para efectos de determinación del costo de lo
vendido deducible en el ISR).
Antes de analizar la problemática de la
disposición anterior, revisemos que significa
llevar un sistema de inventarios perpetuos,
conforme al diccionario de términos
contables y financieros: “Sistema en el que se
lleva un registro individual para cada producto
almacenado y que incluye las unidades en
existencia al principio, las unidades compradas,
las unidades vendidas y el saldo en existencia,
después de cada una de las compras y de las
ventas”. Con base en lo anterior, nos
preguntamos: ¿Pero cómo las empresas
podrán llevar este tipo de sistemas de
inventarios?, ¿Tendrán la infraestructura
necesaria para desarrollar este sistema?, ¿Los
asesores y dictaminadores exigiremos a los
contribuyentes que se lleven este tipo de
registros contables que son difíciles y costosos
de implementar?, incluso, en algunos casos,
estos sistemas de registro contable son
imposibles de llevar en contribuyentes
medianos o pequeños.
Por medio de este artículo quisiera plantear
las posibilidades de que si las empresas, a
pesar de las dificultades que implica llevar un
control de inventarios, tienen la obligación de
hacerlo mediante el sistema de registro
contable de inventarios perpetuos, e intentar
poner de manifiesto la potencial realidad
jurídica al respecto, en caso de que una
autoridad revise las compañías.
En enero del 2004 se publicó en el Diario
Oficial el decreto por el que se reforman,
adicionan y derogan diversas disposiciones
del Código Fiscal de la Federación (CFF).
Como parte de este decreto, se añade una
fracción IV al artículo 28 del citado
ordenamiento, que contiene las reglas sobre
libros y registros contables. Concretamente,
la adición consintió en incorporar para los
obligados llevar un control de sus inventarios
de mercancías, materias primas, productos en
proceso o terminados. En síntesis, obliga a
los contribuyentes a llevar un registro que
permita identificar por unidades, por
productos, por concepto y por fecha, los
aumentos y disminuciones en dichos
inventarios, así como las existencias al inicio y
al final de cada ejercicio de tales inventarios.
El anterior artículo menciona la obligación de
llevar un control de inventarios y define a éste
como un registro, no debe entenderse esto
como un registro contable, ya que el propio
último párrafo del citado artículo define que
integra la contabilidad, y deja claro que una
cosa son los libros contables, otra los registros
contables, otra los papeles de trabajo y otra
cosa son los registros y cuentas fiscales
especiales. Por lo anterior, el control de
inventarios a que hace referencia la fracción
IV del artículo 28 del CFF, es un registro fiscal
especial.
Pasando al punto principal, como ya se
mencionó, a partir de enero de 2005 se
incorpora la nueva fracción XVIII al artículo
86 de la Ley del ISR y, haciendo la
comparación, la redacción de la disposición
del CFF es más clara que la de la Ley del ISR.
Dado que el CFF es un ordenamiento
aplicable de manera supletoria a las Leyes
Fiscales especiales y dado que la Ley de
Impuesto Sobre la Renta es una Ley fiscal
especial, aun y cuando las disposiciones se
refieren a lo mismo, el contenido de la Ley de
ISR prevalece jurídicamente en lo relativo a
este concepto por ser más específica.
Afortunadamente, el CFF es aplicable en
defecto de la Ley del ISR, por ende la
definición de “control de inventarios” que el
mismo contiene sería aplicable en este mismo
contexto.
Hay que notar que la disposición no hace
referencia a valores monetarios, sino a
unidades, productos, conceptos (o sea que
tipo de mercancías) y fechas de entrada y
salida. Esto es importante porque habiendo
quedado ya claro que éste registro es diverso
del registro contable, tiene sentido que no se
haga referencia a unidades monetarias pues
de esto se ocupa el registro contable
precisamente.
Analizando y entendiendo lo que es un
control de inventarios, procede preguntarse:
¿Qué es un sistema de control de inventarios
“perpetuos”?. Por esto mismo, se considera
que no puede entenderse el llamado “sistema
de inventarios perpetuos” más que como un
sistema de control de inventarios. Por
consecuencia, “de entrada”, se puede
establecer que el “sistema de inventarios
perpetuos” a que hace referencia la Ley del
ISR, no es un sistema de registro contable,
sino un sistema de control. Por simple lógica,
entonces, la disposición no obliga a llevar un
sistema contable de registro de inventarios
perpetuos.
Ninguna disposición Legal Fiscal define qué
es un sistema de control de inventarios
“perpetuos”. Tampoco las normas de
información financiera mexicanas o la
doctrina contable se ocupan del tema, pues
estos atienden a los aspectos de registro
contable que han quedado claros con los
registros especiales a que hacen referencia las
Leyes fiscales. Las normas y procedimientos
de auditoria del Instituto Mexicano de
Contadores Públicos que pudieran ser un
referente profesional, tampoco definen que
es un control de inventarios perpetuos.
Por lo anterior, para estos efectos, desde el
punto de vista semántico, combinado con un
concepto jurídico, un sistema de control de
inventarios perpetuos es simplemente un
registro que permite identificar por unidades,
por productos, por concepto y por fecha, los
aumentos y disminuciones en dichos
inventarios, así como las existencias al inicio y
al final de cada ejercicio, de tales inventarios
en forma duradera y permanente.
Ahora bien, si se considera que la adición de
la fracción XVIII al artículo 86 se encuentra
vinculada al tema del costo de lo vendido,
resulta interesante el entender la finalidad de
la adición citada. En ese sentido, se propone
adicionar una nueva Sección III al Capítulo I
del Título II de la Ley del Impuesto Sobre la
Renta, en la cual se reestablezcan las reglas
generales del costo de lo vendido, así como
modificar la fracción II del artículo 29 de la
Ley de la materia, a efecto de incorporar
como concepto deducible el costo de lo
vendido.
Conforme a lo mencionado en la sección III,
se plantea la posibilidad de que los
contribuyentes puedan valuar sus inventarios
utilizando cualquiera de los siguientes
métodos: primeras entradas primeras salidas
(PEPS), últimas entradas primeras salidas
(UEPS), precisando que cuando se opte por
estos métodos no se podrán llevar en forma
monetaria.
Al revisar, la mencionada sección III, no se
desprende
nada
con
relación
al
establecimiento de un sistema de control de
inventarios mediante un sistema perpetuo ni
qué deba de entenderse por esto. No
obstante, vale señalar que la intención del
legislador era la de empatar, para efectos
fiscales, el momento de la deducción con el
momento de la obtención de ingresos y así
simplificar la administración del tributo.
Tanto el sistema de costeo (directo o
absorbente), como su base (histórica o
predeterminada), su composición y sus
métodos
de
valuación
(Peps, Ueps,
Promedios, Costos Específicos o Detallistas),
inciden en la forma en cómo se valúa y
presenta el costo de lo vendido. Esto
necesariamente conlleva a pensar que no se
pretendió reglamentar el sistema de registro
contable de inventarios como sí se pretendió
reglamentar el sistema de costeo, su base, su
composición y su valuación. Lógicamente, no
queda más que pensar que la obligación
establecida en la fracción XVIII del artículo 86
no regula el registro contable sino un registro
especial de control, que es diferente.
Por lo anterior, se puede considerar sensato
interpretar que la fracción XVIII del artículo
86 no impone la obligación de llevar un
registro contable de inventarios perpetuos,
pues esto sería contrario a los fines de
simplificación de la administración del ISR.
Consecuentemente, se piensa que lo que se
pretende establecer realmente es la
obligación de llevar un registro especial de
entradas y salidas de mercancías, materias
primas, productos en proceso y terminados
que se esté actualizando día a día, de tal
forma que puedan ser debidamente
fiscalizados por la autoridad, cuando le sea
necesario
ejercer
sus
facultades
de
comprobación.
Conclusión
Conforme
se
fueron
analizando
las
disposiciones relacionadas con el tema que
nos atañe, la respuesta a la pregunta de que
si el artículo 86 en su fracción XVIII obliga a
los contribuyentes a llevar un sistema
contable de registro de inventarios perpetuos
sería, no.
Más sin embargo, sí obliga a llevar un registro
especial de control que permita identificar
por unidades, por productos, por concepto y
por fecha, los aumentos y disminuciones en
dichos inventarios, así como las existencias al
inicio y al final de cada ejercicio.
Conforme a la respuesta anterior, llegamos a
la conclusión de que el artículo 86 no obliga
a contabilizar mediante el sistema de registro
de inventarios perpetuos, y no se está ante
una violación a la Ley y por ende ninguna
observación o nota debiera hacerse. En todo
caso, los auditores deberán cerciorarse
conforme a las normas y procedimientos de
auditoria de que el costo de lo vendido que
se determina en la contabilidad es correcto y
que el mismo se está apegando a las reglas
establecidas en sección III del capítulo II del
Título II de la Ley del ISR en cuanto al sistema
de costeo, su base, la valuación la
composición y el llamado régimen de
transición. El hecho de que todos los
movimientos contables estén o no en la
cuenta contable de inventario es irrelevante
para efectos de la determinación del costo de
lo vendido siempre que se pueda comprobar
detenidamente cómo se integró y valuó.
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El C.P.C. Jorge Javier Vega Zavala es Gerente de
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