principio de la realidad económica

PRINCIPIO DE LA REALIDAD ECONÓMICA.
El principio de la realidad económica está enmarcado en los artículos 1 y 2 de la Ley
11683 (t.o. 1998 y modif.).
El Dr. Giuliani Founrouge y Navarrine ha sostenido que este principio reconoce la
autonomía del derecho tributario y adoptan el principio de la realidad económica o
apreciación de los hechos, como base de interpretación de las normas fiscales, con
prescindencia de las apariencias o exterioridades jurídicas (GIULIANI FOUNROUGE, C.M.
y NAVARRINE, C.S., “Procedimiento Tributario y de la Seguridad Social”, 9na. Edición, Ed.
Astrea, Bs. As., 1999, pág. 74).
La autonomía del derecho tributario fue establecida, en el ámbito latinoamericano, en
las Primeras Jornadas del Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario
(Montevideo, 1956), donde se ha sostenido:
1º) El derecho tributario tiene autonomía dentro de la unidad general del derecho por
cuanto se rige por principios propios y posee institutos, conceptos y objetos también
propios;
2º) Por consiguiente, la norma tributaria debe precisar sus conceptos propios, señalando
los elementos de hecho contenidos en ellos y, cuando utilice los de otras disciplinas,
precisar el alcance que asigne a los mismos.
Inserción en la ley de procedimiento tributario.
ARTICULO 1º En la interpretación de las disposiciones de esta ley o de las leyes
impositivas sujetas a su régimen, se atenderá al fin de las mismas y a su significación
económica. Sólo cuando no sea posible fijar por la letra o por su espíritu, el sentido o
alcance de las normas, conceptos o términos de las disposiciones antedichas, podrá
recurrirse a las normas, conceptos y términos del derecho privado.
Como se advierte, se refiere al criterio de interpretación de esta ley y de las leyes
impositivas. A estos efectos se atenderá al fin de ellas y a su significación económica.
Sólo en subsidio podrá recurrirse al derecho privado.
ARTICULO 2º Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se
atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen,
persigan o establezcan los contribuyentes. Cuando éstos sometan esos actos, situaciones
o relaciones a formas o estructuras jurídicas que no sean manifiestamente las que el
derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal intención
económica y efectiva de los contribuyentes se prescindirá en la consideración del hecho
imponible real, de las formas y estructuras jurídicas inadecuadas, y se considerará la
situación económica real como encuadrada en las formas o estructuras que el derecho
privado les aplicaría con independencia de las escogidas por los contribuyentes o les
permitiría aplicar como las más adecuadas a la intención real de los mismos.
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En síntesis, a efectos de la interpretación genérica, la significación económica prevalece
sobre el derecho privado; y, a fin de determinar el hecho imponible, el derecho privado
prevalece sobre las demás figuras posibles, con la condición de que las estructuras
jurídicas sean adecuadas y no se produzca abuso del derecho.
De lo expuesto podemos precisar que el art. 1º L. 11683 recepta el criterio de la
interpretación económica de las leyes impositivas con fundamento en la autonomía del
derecho tributario, mientras que el art. 2º, desde el punto de vista no de las normas sino
de los hechos, introduce también un criterio interpretativo que no es exclusivo del
derecho tributario sino abarcativo de cualquier rama del derecho.
Giuliani Founrouge y Navarrine expresan que el método de interpretación llamado de la
realidad económica no es el único utilizable sino que debe ser considerado como uno
entre varios, tal como fuera recogido por el Modelo de Código Tributario para América
Latina OEA/BID, cuyo artículo 5º expresa: “…las normas tributarias se interpretarán
con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, pudiéndose llegar a resultados
restrictivos o extensivos de los términos contenidos en aquéllas. La disposición
precedente es también aplicable a las exenciones.
SU APLICACIÓN
JURISPRUDENCIA
POR
LA
ADMINISTRACIÓN
FISCAL
Y
LA
Desde su incorporación a la Ley 11683, la Administración fiscal ha recurrido al
principio de la realidad económica a efectos de corregir conductas anómalas por parte
de los contribuyentes, mas ello no debe llevar a la indebida extensión de los hechos
imponibles con un afán netamente recaudatorio, pretendiendo gravarlos sin tener en
cuenta que muchas veces pueden tratarse de economías de opción perfectamente
aceptables.
ART. 14
LEY DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS – CONJUNTO
ECONÓMICO- EMPRESAS VINCULADAS-
Donde se ha aplicado con mayor recurrencia en la aplicación del principio de la realidad
económica fue en el de las empresas vinculadas, impugnando gastos y deducciones
computados en el Impuesto a las Ganancias en aquellas firmas locales que tenían
subordinación económica o financiera con su matriz del exterior.
La Corte Suprema de Justicia de la Nación, en reiterada jurisprudencia sostuvo la
impugnación del pago de regalías, intereses y cualquier otra operación que incida sobre
la determinación del tributo a las ganancias, afirmando que una sociedad casi
íntegramente dominada por otra no autoriza a reconocer la existencia de convenciones
entre ellas, por cuanto debe prevalecer la razón del derecho sobre el ritualismo jurídico
formal, aprehendiendo la realidad jurídica objetiva.
La indebida e indiscriminada aplicación de la teoría de la penetración llegó a su final
con una nueva integración de nuestro Máximo Tribunal, cuando el Fisco pretendió
hacer valer el principio de la realidad económica sólo en su favor y la Corte lo rechazó,
destacando el carácter simétrico del mismo. En dicho precedente se remarcó que siendo
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las operaciones realizadas entre los integrantes de un conjunto económico desarrolladas
como si se tratara de terceros independientes, es decir, no existiendo actos antijurídicos
que supongan abusos de derecho, la doctrina del órgano debe dejarse de lado. Así
también la Corte determinó que la aplicación del principio de la realidad económica no
puede conducir a desvirtuar lo establecido específicamente por las normas legales que
regulan la relación tributaria, ya que de lo contrario se afectaría el principio de reserva
de ley en menoscabo de la seguridad jurídica, valor al que dicho Tribunal le asigna
jerarquía constitucional. De igual modo, destacó la no aceptación de la analogía en la
interpretación de las normas tributarias materiales, para extender el derecho más allá de
lo previsto por el legislador o para imponer una obligación fiscal, considerando que en
función de la naturaleza de las mismas, rige el principio de reserva o de legalidad.
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