IX Tratamiento de las Ventas Sucesivas según la última versión del

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Área Comercio Internacional
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Informe especial
Tratamiento de las Ventas Sucesivas según la última versión del Procedimiento de Valoración INTA-PE.01.10A
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Tratamiento de las Ventas Sucesivas según la
última versión del Procedimiento de Valoración
INTA-PE.01.10A
Ficha Técnica
Autor :Srta. Cintya Sharon Araujo Mattos
Título : Tratamiento de las Ventas Sucesivas según la
última versión del Procedimiento de Valoración INTA-PE.01.10A
Fuente: Actualidad Empresarial, N° 223 - Segunda
Quincena de Enero 2011
1.Introducción
Las operaciones mediante las cuales
ingresan o salen mercancías de un territorio aduanero es lo que conocemos
como tráfico internacional de mercancías,
elemento esencial tanto para la aplicación
de la normativa aduanera como para la
materialización de los derechos o tributos
aduaneros.
En la práctica comercial encontramos
que las mercancías producidas en un país
recorren diferentes territorios, así como
diferentes dueños o consignatarios antes
de llegar a su destino final para su uso o
consumo; es así que tenemos mercancías
exportadas de un determinado país que
sufren una serie de ventas sucesivas hasta
llegar al país donde serán finalmente
nacionalizadas.
En el presente artículo analizaremos los
principios de facilitación al comercio
exterior, de buena fe y presunción de veracidad aplicados al despacho aduanero
de mercancías que han sufrido ventas
sucesivas antes de su nacionalización.
Además de ello, analizaremos también
la obligatoriedad de presentar el comprobante de pago de exportación por
parte del importador al momento de
nacionalizar los bienes que se encuentra
destinando a despacho.
N° 223
Segunda Quincena - Enero 2011
2. Tráfico Internacional de Mercancías
solo territorio aduanero como ocurre en
el caso de la Comunidad Europea.
El tráfico internacional de mercancías y
los derechos aduaneros que gravan la
entrada y/o salida de bienes es un tema
que no sólo ocupa a las instituciones
reguladoras nacionales e internacionales
en materia aduanera, sino también a
los operadores comerciales que hacen
posible estas operaciones y con ello
permitan la circulación de capitales
y la interacción de economías que al
comerciar entre ellas complementan sus
necesidades económicas, permitiendo
satisfacer las necesidades de cada uno
de sus mercados.
Ahora bien, al hablar de tráfico internacional de mercancías, entendiendo éstas
como bienes objeto de trato o venta2,
nos referimos a las operaciones mediante las cuales hay un ingreso o salida de
mercancías de un territorio aduanero a
otro, hecho que se configura como un
elemento esencial para la aplicación de
la normativa aduanera y de los derechos
arancelarios y demás tributos que puedan
gravar estas operaciones.
En este sentido, es evidente el interés
por tener reglas claramente establecidas para cada uno de los diferentes
aspectos que deban regular el tráfico
internacional de mercancías, siendo el
interés fiscal uno de los aspectos más
resaltantes en este tema, no sólo por
la potestad aduanera que ejercen las
aduanas en cada una de las operaciones de comercio internacional de bienes, sino también por la información
proporcionada a las entidades fiscales
para cumplir los fines recaudatorios
que posea.
Pardo Carrero, Germán1 nos explica que
el tráfico internacional de mercancías no
ocurre entre naciones, sino entre territorios aduaneros, y que el concepto de territorio difiere de los conceptos de ‘Nación’
y ‘Estado’, siendo así que dentro de un
Estado pueden coexistir varios territorios
aduaneros o incluso puede ocurrir que el
territorio de varios Estados integren un
1 PARDO CARRERO, Germán. “Tributación Aduanera”. Bogotá, 2009.
Editorial Legis.
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glosario
Para el caso específico de las importaciones, entendiendo éstas como el
ingreso de mercancías provenientes de
otro territorio aduanero y que se encuentran dirigidas a un destinatario final
que pagará un monto determinado en
contraprestación del bien obtenido del
exterior, el pago de los derechos arancelarios y demás impuestos que puedan
gravar esta operación se realizan sobre
la base del valor declarado en aduanas
tras la aplicación de los métodos de
valoración aduanera establecidos por
la OMC3.
3. Importación de Bienes
En el marco legal de nuestro país las operaciones de importación se encuentran
identificadas como un régimen aduanero
estipulado y regulado por la Ley General
de Aduanas4, la cual nos señala en su
artículo 49º que es el Régimen aduanero
que permite el ingreso de mercancías al
2 Definición tomada de la vigésimo segunda edición del Diccionario
de la Lengua Española de la RAE (Real Academia Española).
3 Mediante Decreto Supremo N° 186-99-EF se aprueba el Reglamento
para la valoración de mercancías según el Acuerdo sobre Valoración
en Aduana de la OMC.
4 La Ley General de Aduanas fue aprobada por Decreto Legislativo
N° 1053 el 27.06.08.
Actualidad Empresarial
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territorio aduanero para su consumo, luego
del pago o garantía según corresponda,
de los derechos arancelarios y demás
impuestos aplicables, así como el pago de
los recargos y multas que hubieren, y del
cumplimiento de las formalidades y otras
obligaciones aduaneras.
Como podemos observar de la definición
presentada por nuestra legislación, se
trata de un régimen que se encuentra
afecto al pago de tributos y sujeto al
cumplimiento de ciertas formalidades que
permitirán concretar la nacionalización de
los bienes objeto de importación y la libre
disposición de los mismos por el dueño
o consignatario.
3.1.De la declaración
Al arribo de toda mercancía a nuestro
país, ésta debe ser declarada y destinada
a un régimen aduanero en particular. La
destinación aduanera se solicita mediante
declaración aduanera presentada o transmitida a través de medios electrónicos
y es aceptada con la numeración de la
declaración aduanera.
En nuestro país, el documento que recoge toda la información necesaria para
cumplir con las formalidades aduaneras
y someter las mercancías a un régimen
aduanero determinado es la Declaración Única de Aduanas (DUA), que es
un formato único presentado ante la
autoridad aduanera por el declarante5
que tenga la facultad de actuar como
despachador de aduana debidamente
autorizado.
De acuerdo con el artículo 21º del Reglamento de la Ley General de Aduanas,
están facultados para efectuar el despacho aduanero de las mercancías, de
acuerdo con la Ley, los dueños, consignatarios o consignantes; los despachadores oficiales y los agentes de aduana,
en su condición de despachadores de
aduana autorizados6.
lización y es de utilización exclusiva
para el régimen de importación
definitiva.
• Formato C: contiene los datos de la
liquidación del adeudo y se utiliza en
los regímenes que requiera cancelar o
garantizar los tributos.
3.2.Del método de valoración
El valor en aduana de las mercancías
destinadas al régimen de Importación
para el Consumo se verifica y determina de conformidad con las normas del
Acuerdo sobre Valoración en Aduana
de la OMC, aprobado por Resolución
Legislativa Nº 26407; la Decisión 571
de la Comunidad Andina “Valor en
aduana de las mercancías importadas”,
la Resolución 846 - Reglamento Comunitario de la Decisión 571, el Reglamento para la Valoración de Mercancías
según el Acuerdo sobre Valoración
en Aduana de la OMC, aprobado por
el Decreto Supremo Nº 186-99-EF y
modificatorias; también se aplican los
demás procedimientos, instructivos y
circulares, así como las Decisiones del
Comité de Valoración Aduanera (OMC)
y los instrumentos del Comité Técnico
de Valoración en Aduana (Bruselas).
Detallaremos aquí que los métodos
de valoración aduanera se aplican de
manera sucesiva y excluyente, siendo el
primer método de valoración a aplicar
el método del Valor de transacción
de las mercancías importadas, donde se
toma como base de valoración el precio
realmente pagado o por pagar por las
5 Según el glosario de términos presentado en el artículo 2º de la
Ley General de Aduanas, se entiende como “Declarante” a aquella
persona que suscribe y presenta una declaración aduanera de
mercancías en nombre propio o en nombre de otro, de acuerdo a
legislación nacional.
6 Para la gestión del despacho aduanero de los regímenes de importación para el consumo y exportación definitiva de sus mercancías
mediante declaración simplificada, los dueños, consignatarios o consignantes no requieren autorización de la Administración Aduanera.
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4. Ventas Sucesivas
Como vimos al inicio del presente informe, el tráfico internacional de mercancías se da entre territorios aduaneros y
el flujo de las mercancías no siempre
se da de manera directa, puesto que
una misma mercancía puede pasar por
distintos dueños y por ende se emiten
distintos comprobantes de pago para
cada operación.
De acuerdo a las definiciones mostradas en el artículo primero del Reglamento para la Valoración de mercancías, según el Acuerdo de Valoración
en Aduana de la OMC aprobado por
Decreto Supremo Nº 186-99-EF, nos
indica que se entiende como ventas
sucesivas externas a la serie de ventas
de una misma mercancía antes de
su importación.
Es decir, una empresa A ubicada en el
extranjero le vende un bien a la empresa B
ubicada en el Perú por un monto X. Luego
la empresa peruana B vende este bien a
la empresa peruana C antes que arribe la
nave del exterior por un monto X + Y.
Considerando que se trata de la venta de
un bien antes de su solicitud al régimen
de importación y realizada durante la travesía internacional del bien se denomina
“Venta sucesiva” y puede darse más de
una vez.
Caso 1: Una reventa
Exportador
Como mencionamos anteriormente, la
DUA es un documento único utilizado
para todos los despachos aduaneros a
realizar en nuestro país y consta de tres
formatos:
• Formato A: contiene los datos generales del régimen u operación aduanera
solicitada a despacho y los datos de
la primera serie.
• Formato B: contiene los datos de
las transacciones relativas a las mercancías solicitadas para su naciona-
mercancías cuando éstas se venden para
su exportación al país de importación tal y
como lo señala el artículo 1º del Acuerdo
de Valor de la OMC.
Primera
venta
Comprador
intermediario
Segunda
venta
Comprador final
=
Importador
Caso 2: Más de una reventa
Exportador
Primera
venta
Comprador
intermediario
1
Segunda
venta
4.1.Las ventas sucesivas y el IGV
Respecto de aquellas ventas de bienes no
nacionales efectuadas con anterioridad
al despacho de importación y por ende
a la nacionalización de dicho bien, la
Administración Tributaria en su carta N°
100-2005-SUNAT/2B000 nos indica que
lo siguiente:
Comprador
intermediario
2
Tercera
venta
Comprador final
=
Importador
“La venta de bines no producidos en el país
antes de su despacho a consumo no se encuentra gravada con el IGV desde la vigencia
del Decreto Legislativo N° 950; vale decir a
partir del 01.03.04”.
Dado que se trata de una venta de bienes fuera del territorio nacional y cuya
destinación a consumo e importación
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aun no ha sido solicitada por ningún
consignatario, entonces esta operación
no se encuentra gravada con IGV.
4.2.Valor y declaración ante aduanas
Como hemos podido apreciar, un bien
puede ser vendido o transferido en múltiples ocasiones antes de su destinación
al régimen de importación a su llegada.
Sin embargo, será el último en adquirir el bien quien deberá presentarlo
ante aduanas y declarar su valor para
efectos de poder destinarlo al régimen
de importación para el consumo, y
de este modo se perfeccione su ingreso
al país bajo las formalidades aduaneras
requeridas.
Para estos casos, la declaración ante
aduanas la deberá realizar el último
comprador de la mercancía objeto de
la venta sucesiva y su valor en aduanas
será determinado por el valor de la última venta efectuada antes del despacho
a consumo; es decir, que se tomará el
valor señalado en la última factura que
prueba la adquisición y propiedad del
bien extranjero.
Como mencionamos anteriormente, la
Declaración Única de Aduanas (DUA)
posee tres formatos que deberán ser llenados de acuerdo con la documentación
presentada y con información fehaciente
sobre la operación que se viene realizando.
Tal y como lo señala el Instructivo de
Trabajo INTA-IT.00.04, el formato B de la
DUA contiene los datos de las transacciones relativas a las mercancías solicitadas
para su nacionalización y es de utilización
exclusiva para el régimen de importación
definitiva.
Dentro del formato B de la DUA tenemos
al casillero 8.1.6 que exige al importador
declarante a informar a la Autoridad
Aduanera sobre el monto adicional generado en la última venta para los casos
de ventas sucesivas.
4.3.Documentación requerida
El documento que señala el procedimiento operativo a seguir en el régimen de
importación definitiva es el INTA-PG.017
aprobado por RSNAA Nº 136-2009/
SUNAT/A, el cual nos señala la documentación que se debe adjuntar a la DUA de
importación, dentro de la cual señala la
obligación de:
Presentar la fotocopia autenticada
o copia carbonada del comprobante
de pago y copia adicional de éste
cuando se efectúe transferencia de
7 Aprobado por RSNAA Nº 063-2010/SUNAT/A.
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bienes antes de su nacionalización,
es decir, que el importador final
está obligado a presentar la factura
o documento similar que pruebe la
compra del bien que está a punto de
nacionalizar.
Ahora bien, cuando hablamos de esta
factura evidentemente que no se trata
de la misma que fue emitida por el
exportador en el país de origen. Como
bien sabemos, cuando se trata de ventas
sucesivas externas, estamos hablando
de mercancías extranjeras que desde
su salida del país de exportación han
pasado por más de un comprador y
más de un destinatario, hecho que
implica la emisión de un comprobante
de pago para cada ocasión de venta del
mismo bien.
Según la última versión del procedimiento de valoración en aduanas INTAPE.01.10ª8 indica que:
Para la verificación de las condiciones de la
transacción que condujeron a la venta para la
exportación y del precio realmente pagado o
por pagar, el importador presentará a la
Administración Aduanera como documento soporte de la declaración tanto
la factura de venta para la exportación
como la factura correspondiente a la
última venta9.
Para estos casos, el importador considera
lo siguiente:
• en la casilla 7.36 y 5.2, Factura comercial, de los ejemplares A y B de la
declaración respectivamente, declara
el número de la factura de exportación,
• en la casilla 3, Proveedor, del ejemplar B
de la declaración declara el nombre del
exportador de las mercancías,
• en la casilla 8.1.1, Precio neto según
factura, del ejemplar B de la declaración
declara el precio de la factura de exportación,
• si el precio de la última venta es mayor al precio de la factura de exportación, en la casilla 8.1.6, Otros, del
ejemplar B de la declaración consigna
el monto adicional generado en la
última venta,
• de ser menor el precio de la venta sucesiva, en la casilla 8.5.5, Otros gastos, del
ejemplar B de la declaración declara el
monto diferencial generado en la última
venta,
• electrónicamente, en el campo de factura
del ejemplar B de la declaración, declara
el número de la factura de la última
venta.
8 Vale precisar que esta disposición tiene antecedente en el Informe
Nº 33-2009-SUNAT/2B4000.
9 El Texto Único Ordenado del Código Tributario fue aprobado por
Decreto Supremo Nº 135-99-EF.
IX
Como podemos observar entonces, si
bien es cierto que en la relación de
documentos requeridos para la nacionalización no se encuentra la factura o
comprobante de de pago que ampare la
exportación del bien vendido sucesivamente, el importador se ve obligado de
algún modo a conseguir este documento
para poder cumplir con su declaración
aduanera ante la Administración Tributaria.
5. Principio de Facilitación del
Comercio Exterior
Dentro de los principios generales establecidos en el Título II de la sección
primera de la nueva Ley General de
Aduanas, se establece en el artículo 4º
lo siguiente:
“Los servicios aduaneros son esenciales
y están destinados a facilitar el comercio
exterior, a contribuir al desarrollo nacional y a velar por el control aduanero y el
interés fiscal.
Para el desarrollo y facilitación de las
actividades aduaneras, la Administración
Aduanera deberá expedir normas que
regulen la emisión, transferencia, uso y
control de documentos e información,
relacionados con tales actividades, sea
ésta soportada por medios documentales
o electrónicos que gozan de plena validez
legal”.
Como podemos observar, la función
facilitadora de las aduanas debe ir de la
mano con la función reguladora y fiscalizadora sin que las últimas entorpezcan a
la primera mencionada. En ese sentido,
es menester de la autoridad aduanera
buscar equilibrar estas funciones al
momento de establecer la normativa
correspondiente.
Ahora bien, la obligación de presentar
la factura de exportación que ampara
la mercancía que solicita su nacionalización, dificulta el despacho que pretende
realizar este importador, dado que se
trata de ventas sucesivas que en la mayoría de los casos ha pasado por más
de un comprador y se han generado
más de un comprobante de pago. Por
lo que ubicar al primer comprador y
obtener el comprobante de pago que
amparó la salida del país de origen no
siempre resultará una tarea sencilla al
importador final, dado que la factura
que le pueda proporcionar el último
dueño de la mercancía en reventa no necesariamente coincida con la factura de
exportación del bien exportado. Sobre
todo si consideramos que existen otros
medios que permitan probar el origen de
la mercancía a nacionalizar, tales como la
acreditación mediante un certificado de
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origen o una revisión física de los bienes
a nacionalizar.
6. Principio de Buena Fe y Presunción de Veracidad
Los principios de buena fe y de presunción de veracidad son base para todo
trámite y procedimiento administrativo
aduanero de comercio exterior, tal y como
lo señala el artículo 8º de la Ley General
de Aduanas.
Si relacionamos este principio con la
obligación de presentar la factura o
comprobante de pago de exportación con
la finalidad de acreditar la transferencia
internacional efectiva de las mercancías
en el caso de ventas sucesivas antes de
su nacionalización; nos preguntamos
entonces si existirían motivos reales por
los que un importador solicite a despacho
una mercancía nacional a sabiendas de
la liquidación de tributos aduaneros que
generará esta operación.
7. Principio de Reserva Tributaria
El artículo 85º del Código Tributario10
señala que la cuantía y la fuente de las
rentas, los gastos, la base imponible
o cualesquiera otros datos relativos a
ellos que se encuentren contenidos en
las declaraciones e informaciones que
obtenga la Administración Tributaria
para sus fines propios tiene el carácter
de información reservada. Asimismo,
indica que la obligación de mantener la
reserva tributaria se extiende a quienes
accedan a la información calificada como
reservada.
En este sentido, la Intendencia Nacional
Jurídica en el informe anteriormente
10 El Texto Único Ordenado del Código Tributario fue aprobado por
Decreto Supremo Nº 135-99-EF.
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señalado expresa que la información
consignada en la factura o comprobante
de pago que contenga la venta para
la exportación al país de importación
en el supuesto de ventas sucesivas se
encuentra protegida por la reserva
tributaria por tratarse de información
que revela la fuente y cuantía de las
rentas de un tercero. Asimismo, señala
que tanto la Administración Tributaria
como el importador tienen el deber de
mantenerla en reserva de acuerdo con
lo previsto en el artículo 85º del Código
Tributario.
8. Conlusiones y Apreciaciones
- La venta sucesiva externa de bienes
implica una serie de ventas del mismo bien antes de ser nacionalizado
en el país, hecho que trae consigo la
emisión de más de un comprobante
de pago emitido por cada nuevo
adquiriente de la mercancía en
reventa, dado que cada compradorvendedor le dará un nuevo valor
al bien transado, y en este sentido
es que se considera como el valor
en aduanas de dicho bien al precio
pagado o por pagar en la última
venta, debidamente consignada en
la factura o comprobante de pago
correspondiente a la última operación.
- Si bien es cierto que el primer método de valoración establecido por el
Acuerdo de Valoración en Aduana de
la OMC es un método aplicado sólo a
las transacciones que impliquen una
transferencia internacional efectiva
de mercancías y que el valor de transacción final será el valor en aduanas
a considerar al momento de calcular
los derechos arancelarios y demás
impuestos que puedan gravar su
importación; consideramos que esto
no incluye la necesidad de obligar al
importador final a presentar la factura original de exportación, puesto
que el origen de la mercancía puede
ser probado mediante otros medios
(certificado de origen, informe de
inspección previa, etc.) que faciliten
el despacho aduanero para el importador.
-
La obligación de presentar la factura o
comprobante de pago de exportación
de las mercancías que sufrieron ventas
sucesivas antes de su nacionalización
como condición y requisito de carácter general aplicable a cualquier
despacho de importación como lo
menciona el Informe en análisis
contraviene con los principios de
facilitación al comercio exterior, de
buena fe y presunción de veracidad
establecidos en la Ley General de
Aduanas en tanto que dificulta el
despacho aduanero de las mercancías
en importación.
- Por otro lado, consideramos que
en definitiva, la información proporcionada por el importador a la
Administración Aduanera se debe
encontrar protegida por el derecho
de reserva tributaria que tal y como
lo señala el Código Tributario se
extiende también a quienes accedan
a la información calificada como
reservada. Sin embargo, para este
caso en particular es el importador
final quien se ve obligado a conocer
la cuantía de la compra efectuada
por su proveedor, así como la identificación de las fuentes de bienes
procedentes del exterior, hecho que
tácitamente beneficia al importador
final, pero que merma la competitividad del anterior comprador de
las mercancías extranjeras objeto de
reventa.
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