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Dictámenes del Consejo de Estado
Referencia: 2663/2001
Procedencia: ADMINISTRACIONES PUBLICAS
Asunto: Adecuación orden competencias derivado la Constitución y Estatuto de Autonomía de
las ISLAS BALEARES de la Ley 7/2001 de 23 abril del Impuesto sobre las estancias en
empresas turísticas de alojamiento.
Fecha de Aprobación: 15/11/2001
TEXTO DEL DICTAMEN
La Comisión Permanente del Consejo de Estado, en sesión celebrada el día 15 de noviembre de 2001,
emitió, por mayoría, el siguiente dictamen, con el voto particular del Consejero Sr. Arozamena que
se copia a continuación:
"En cumplimiento de la Orden de V.E. de 6 de septiembre de 2001, con registro de entrada el día 14
siguiente, el Consejo de Estado ha examinado el expediente sobre adecuación al orden de
competencias derivado de la Constitución y del Estatuto de Autonomía de la Comunidad Autónoma
de las Illes Balears de la Ley 7/2001, de 23 de abril, del impuesto sobre las estancias en empresas
turísticas de alojamiento, destinado a la dotación del fondo para la mejora de la actividad turística y
la preservación del medio ambiente.
De antecedentes resulta:
Primero.- En el Boletín Oficial de las Illes Balears de 1 de mayo de 2001 fue publicada la Ley
7/2001, de 23 de abril, del impuesto sobre las estancias en empresas turísticas de alojamiento,
destinado a la dotación del fondo para la mejora de la actividad turística y la preservación del medio
ambiente. Dicha Ley consta de una exposición de motivos, 19 artículos distribuidos en cinco títulos,
una disposición adicional, otra transitoria y tres disposiciones finales.
La exposición de motivos comienza haciendo una serie de consideraciones sobre el fenómeno
turístico en España y en particular en las Illes Balears, donde ha tenido un desarrollo vertiginoso,
sobre todo desde los años setenta, y se ha convertido en el principal y casi exclusivo motor de la
actividad económica. Se percibe que ese extraordinario desarrollo de la actividad turística ha
significado, además del progreso económico y social de la Comunidad Autónoma, un desgaste
excesivo de sus recursos territoriales y medioambientales, lo cual ha requerido un enorme esfuerzo
de las instituciones de las Illes Balears para la dotación de las infraestructuras necesarias capaces de
soportar la intensidad con que tiene lugar esta actividad en su territorio.
Prosigue la exposición de motivos indicando que el mantenimiento de la competitividad del producto
turístico de las Islas exige a las instituciones un esfuerzo que garantice su desarrollo sostenible,
esfuerzo para el cual se espera la colaboración del sector sobre el que, en definitiva, también revertirá
la mejora de la calidad a través de la inversión en la preservación del medio ambiente. Así las cosas y
dada la insuficiencia de los medios procedentes de las fuentes estatales, se entiende que resulta
imprescindible encontrar fuentes de financiación adicionales a cargo de las que sea posible hacer
efectivas las políticas necesarias para que la actividad turística pueda seguir desarrollándose
armónicamente y para que este desarrollo no implique a medio y largo plazo un riesgo de deterioro
irreversible del equilibrio económico y medioambiental. En este sentido, se considera posible
identificar como actividad común y esencialmente turística la estancia en empresas de alojamiento
situadas en el territorio de las Illes Balears, presupuesto que se configura como hecho imponible del
nuevo impuesto.
Como título competencial para dictar la nueva ley se invoca el artículo 58 del Estatuto de Autonomía
de las Illes Balears, en la redacción dada por la Ley Orgánica 3/1999, de 8 de enero, de reforma del
Estatuto de Autonomía, que otorga a la Comunidad Autónoma, en el marco de los principios de
coordinación con las haciendas del Estado y locales, la autonomía financiera que le permita llevar a
cabo el principio de suficiencia de recursos para poder ejercer las competencias propias de la
Comunidad Autónoma y remite a una futura ley de las Cortes Generales la regulación del
reconocimiento del hecho diferencial de la insularidad como garantía de la solidaridad y del
equilibrio interterritorial. También se hace mención expresa a la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de
septiembre, sobre financiación de las Comunidades Autónomas, que recoge como principios básicos,
en sus artículos 2 y 6, la posibilidad jurídica de establecer tributos propios y de disponer de medios
suficientes para afrontar el ejercicio de las funciones que forman el ámbito de las propias
competencias. En relación con ellas, la Comunidad Autónoma de las Illes Balears tiene atribuida
estatutariamente la competencia exclusiva respecto a determinadas materias, entre las que se
encuentran la ordenación del territorio, el turismo, el fomento del desarrollo económico en el
territorio de la Comunidad y el patrimonio paisajístico y de interés para la Comunidad. Asimismo se
le atribuyen, en el marco de la legislación básica del Estado y en los términos en que se establezca, el
desarrollo legislativo y la ejecución de la protección del medio ambiente y la ordenación y
planificación de la actividad económica de las Illes Balears.
De acuerdo con lo anterior y en ejercicio del poder tributario enmarcado en los artículos 133.2 y
157.1.b) de la Constitución, la Comunidad Autónoma, mediante la nueva Ley, ha decidido establecer
el impuesto sobre las estancias en empresas de alojamiento, en el cual el usuario se configura
claramente como el sujeto pasivo del impuesto y el empresario turístico recupera el papel de agente
protagonista en la obtención de unos recursos que mejorarán el marco en que se desarrolla esta
actividad, ya que el rendimiento queda afectado a la financiación de actuaciones que permitan
garantizar la mejora de la calidad de la actividad turística y la preservación del medio ambiente de las
Illes Balears.
Como aspectos más relevantes del impuesto, cabe destacar:
a) Es un tributo directo que grava las estancias de las personas físicas en empresas de alojamiento,
cualquiera que sea su domicilio fiscal, siempre que sus establecimientos estén situados en el territorio
de las Illes Balears. b) Su recaudación queda afectada a la dotación del fondo de rehabilitación de
espacios turísticos creado por la Ley 12/1999, de 23 de diciembre. c) Constituyen el hecho imponible
las estancias del contribuyente, contadas por días, en los establecimientos de las empresas turísticas
de alojamiento sitas en el territorio de las Illes Balears, teniendo tal consideración a los efectos de la
Ley las enunciadas en los apartados 2 y 3 de su artículo 6. d) Son sujetos pasivos a título de
contribuyente todas las personas físicas que hagan una estancia en las empresas de alojamiento antes
referidas; tienen la consideración de sustitutos del contribuyente las personas físicas y jurídicas, así
como las entidades que no tienen personalidad jurídica a que se refiere el artículo 33 de la Ley
General Tributaria, que sean titulares de las empresas que explotan los establecimientos
mencionados. e) El impuesto se devenga con cada estancia, por día o fracción, debiendo el sustituto
exigir el impuesto al contribuyente al iniciar la estancia y viniendo éste obligado a satisfacer su
importe. f) Aunque se establece como régimen general de determinación de la base imponible el de
estimación directa, se regula como opción alternativa el régimen de estimación objetiva, lo cual se
prevé con una clara vocación simplificadora del régimen de determinación de la base imponible. g)
Los criterios de simplificación que presiden la estructuración de los aspectos materiales del impuesto
se advierten, asimismo, en el sistema de determinación de la cuota tributaria, ya que la Ley regula
una tarifa sencilla susceptible de ser modificada cada año por la Ley de presupuestos generales de las
Illes Balears.
Segundo.- La Asesoría Jurídica de la Secretaría de Estado de Hacienda ha emitido el 22 de mayo de
2001 informe "acerca de la posibilidad de que la denominada "ecotasa" de Baleares pudiera incurrir
en inconstitucionalidad como consecuencia de afectar a lo dispuesto en el artículo 149.1.13ª de la
Constitución, de acuerdo con el cual se reservan al Estado "las bases y coordinación de la
planificación general de la actividad económica", y sobre la posibilidad de que dentro de éste pudiera
dictarse por el Estado una "ley de bases o de coordinación de la planificación general de la actividad
económica" en materia de turismo".
Se formulan, en síntesis, las siguientes consideraciones:
1ª.- En referencia a la competencia exclusiva del Estado ex artículo 149.1.13ª de la Constitución en
cuanto a las bases y coordinación de la planificación general de la actividad económica, se entiende
que dicho título habilita al Estado para realizar determinadas funciones en materia de turismo aunque el artículo 149 de la Constitución no contiene ninguna referencia al ámbito material del
turismo- desde el momento en que la actividad turística forma parte relevante de la actividad
económica en España. Se recuerda en tal sentido la doctrina constitucional conforme a la cual "el
ejercicio autonómico de una competencia exclusiva sobre un determinado subsector económico no
excluye la existencia de una competencia estatal para establecer las bases y coordinación de ese
subsector" (STC 75/1989). Este razonamiento, señala el Tribunal Constitucional, es plenamente
aplicable al sector del turismo, dada su expresa relación con la política económica general, en razón
de la incidencia que la actividad turística tiene en el conjunto de la economía, su importancia relativa
como factor de desarrollo económico y de creación de empresas y de empleos y su especial
trascendencia en la balanza de pagos española (STC 125/1984).
Ahora bien, esta intervención del Estado también tiene límites de modo que la posibilidad de que
incida sobre la materia de turismo "se ciñe a aquellos extremos que puedan entenderse comprendidos
en las bases y coordinación de la planificación económica" (STC 152/1988).
Por otra parte, la inexistencia de una norma con rango de ley dedicada a regular las bases y la
planificación de la actividad turística no impide que, al menos a priori, pueda vulnerarse el título
competencial reconocido en el artículo 149.1.13ª de la Constitución por una norma autonómica.
2ª.- Si se advierte que la aprobación de la "ecotasa" es una medida de notable importancia o entidad
económica y que tiene un alcance o impacto muy amplio en el sector turístico, podría alegarse que se
vulnera el título competencial recogido en el artículo 149.1.13ª de la Constitución, pese a no existir
una ley que coordine o planifique la actividad económica en materia de turismo. 3ª.- Respecto de la
cuestión relativa a si, al amparo del artículo 149.1.13ª de la Constitución, puede dictarse una ley de
bases o de coordinación de la planificación general de la actividad económica en materia de turismo,
estima la Abogacía del Estado que, a la vista de la jurisprudencia constitucional sobre este título
competencial, cabría sostener esta posibilidad, si bien es interesante destacar que el propio Tribunal
Constitucional ha señalado que los mecanismos previstos en el artículo 131.2 de la Constitución para
la planificación por ley de la actividad económica general, de acuerdo con las previsiones
suministradas al Gobierno por las Comunidades Autónomas, los sindicatos y otras organizaciones
profesionales, no resultan de ineludible y obligada aplicación a las acciones de planificación sectorial
de ámbito más reducido y al amparo del artículo 149.1.13ª CE (STC 45/1991).
Tercero.- El 2 de julio de 2001 la Secretaría General de Política Fiscal Territorial y Comunitaria del
Ministerio de Hacienda ha elaborado un informe sobre la Ley 7/2001, de 23 de abril, de las Illes
Balears.
En primer lugar, procede a analizar la adecuación del nuevo impuesto balear a lo dispuesto en el
artículo 6.2 de la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, sobre Financiación de las Comunidades
Autónomas (LOFCA), conforme al cual "los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas
no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por el Estado".
A la vista de tal precepto, indaga si el tributo balear recae sobre hechos imponibles gravados por el
Impuesto sobre el Valor Añadido. Comparando el hecho imponible del impuesto balear descrito en el
artículo 6 de la Ley 7/2001 con la delimitación del hecho imponible del IVA según los artículos 4 a
19 de su Ley reguladora, estima que en ambos impuestos la capacidad económica gravada es la del
consumidor de los servicios de alojamiento en establecimientos turísticos, en definitiva
establecimientos hoteleros o apartamentos arrendados con los servicios complementarios propios de
un establecimiento hotelero. El hecho imponible se define en el IVA como la prestación de servicios
de hostelería o el arrendamiento de un bien inmueble, definición acorde con la particular
configuración de los elementos de este impuesto que designa sujeto pasivo al empresario y le impone
la obligación de repercutir, permitiendo, asimismo, la deducción de las cuotas soportadas en aras de
la neutralidad del impuesto.
Para gravar esa misma manifestación de capacidad económica, el impuesto balear define el hecho
imponible como la utilización de los servicios de hostelería o de apartamentos con servicios
complementarios, pero, puesto que el sujeto pasivo del impuesto es la persona física que realiza la
estancia en el establecimiento (sin perjuicio de que se interponga al prestador del servicio a título de
sustituto del contribuyente), el presupuesto legal - una acción con una vertiente activa (prestar) y otra
pasiva (recibir la prestación)- lleva a configurar el impuesto desde la perspectiva del que recibe el
servicio o utiliza el bien, no desde la de quien lo presta o arrienda.
Pues bien, el Tribunal Constitucional (SSTC 37/1987 y 186/1993) ha interpretado que el artículo 6.2
LOFCA prohíbe la duplicidad de tributación por los mismos hechos imponibles entre tributos
autonómicos y tributos estatales. Planteada así la cuestión, la comparación del artículo 6.1 de la Ley
balear con los artículos 4 y 11, números 2º y 15º, de la Ley 37/1992, reguladora del IVA, pone de
manifiesto que los hechos imponibles que ambas normas contemplan son sustancialmente iguales. En
el primer caso, constituyen el hecho imponible del impuesto "las estancias realizadas por el
contribuyente, contadas por días, en los establecimientos de las empresas turísticas de alojamiento
situados en el territorio de las Islas Baleares". En el segundo caso, "constituye el hecho imponible del
impuesto la prestación de los servicios de hostelería, restaurante y acampamento y los
arrendamientos de bienes". Estos dos conceptos legales, que se refieren predominantemente al
elemento objetivo del presupuesto de hecho de cada tributo, son sustancialmente idénticos. Vienen a
ser los dos aspectos de una misma realidad, cuya diferencia aparente está simplemente motivada por
las exigencias de configuración del resto de los elementos del tributo. En su virtud, la Secretaría
General informante entiende que el establecimiento de un impuesto sobre estancias en empresas
turísticas resulta incompatible con el IVA al gravar el mismo hecho imponible en contravención del
principio establecido en el artículo 6.2 de la LOFCA.
Respecto a lo dispuesto en el artículo 6.3 de la misma Ley, que permite que las Comunidades
Autónomas puedan establecer y gestionar tributos sobre las materias que la legislación de Régimen
Local reserva a las Corporaciones locales, en los supuestos en que dicha legislación lo prevea y con
previsión de las medidas de compensación que procedan, se observa que el impuesto de las Illes
Balears somete a tributación la materia imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas, sin
que exista habilitación legal para ello y sin que se arbitren medidas de compensación a favor de las
Corporaciones locales a fin de que los ingresos de éstas no se vean mermados. En concreto, se estima
que el Impuesto balear de referencia grava la misma actividad económica que se recoge en la
agrupación 68 de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Por lo que se refiere a la competencia exclusiva del Estado en virtud del artículo 149.1.13ª de la
Constitución, ésta podría entenderse vulnerada por la aprobación de la denominada "ecotasa" por el
Parlamento de las Illes Balears, en la medida en que grava parte de la actividad turística que puede
considerarse una pieza esencial de la actividad económica española.
Cuarto.- Obra en el expediente certificación expedida por el Ministro de la Presidencia mediante la
que se hace constar que, en la reunión celebrada el 27 de julio de 2001, el Consejo de Ministros
decide solicitar del Presidente del Gobierno que promueva recurso de inconstitucionalidad ante el
Tribunal Constitucional para la impugnación de la Ley del Parlamento de las Illes Balears 7/2001, de
23 de abril, del impuesto sobre las estancias en empresas turísticas de alojamiento, destinado a la
dotación del fondo para la mejora de la actividad turística y la preservación del medio ambiente, con
expresa invocación del artículo 161.2 de la Constitución, en relación con el artículo 30 de la Ley
Orgánica del Tribunal Constitucional, con el fin de que se produzca la suspensión de la Ley objeto
del recurso.
Quinto.- El 5 de septiembre de 2001 la Dirección General de Política Autonómica del Ministerio de
Administraciones Públicas ha elaborado un informe sobre el acuerdo por el que se interpone recurso
de inconstitucionalidad contra la Ley de las Illes Balears 7/2001, de 23 de abril, del impuesto sobre
las estancias en empresas turísticas de alojamiento, destinado a la dotación del fondo para la mejora
de la actividad turística y la preservación del medio ambiente.
Considera, fundándose en idénticos argumentos que los informes precedentes, que la citada Ley
vulnera lo dispuesto en los artículos 133 y 157.1.b) de la Constitución y 6.2 y 3 de la Ley Orgánica
8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas (1980), esta última
integrante del bloque de constitucionalidad.
Sexto.- En el Boletín Oficial del Estado de 2 de octubre de 2001 ha aparecido publicado que el
Tribunal Constitucional, por providencia de 18 de septiembre, ha admitido a trámite el recurso de
inconstitucionalidad número 4.407/2001, promovido por el Abogado del Estado en nombre del
Presidente del Gobierno, en relación con la Ley del Parlamento de las Illes Balears 7/2001, de 23 de
abril, del impuesto sobre las estancias en empresas turísticas de alojamiento, destinado a la dotación
del fondo para la mejora de la actividad turística y la preservación del medio ambiente. Se hace
constar que ha sido invocado por el Presidente del Gobierno el artículo 161.2 de la Constitución, lo
que produce la suspensión de la vigencia y aplicación de la Ley impugnada desde la fecha de
interposición del recurso -30 de julio de 2001- para las partes del proceso y desde la publicación del
correspondiente edicto en el Boletín Oficial del Estado para los terceros.
Y, en tal situación el expediente, V.E. dispuso su remisión al Consejo de Estado para dictamen.
Se efectúa la consulta en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 22.6 de la Ley Orgánica 3/1980,
de 22 de abril, del Consejo de Estado.
La cuestión que se suscita en el expediente radica en determinar si existen fundamentos jurídicos
suficientes para interponer recurso de inconstitucionalidad contra la Ley del Parlamento de las Illes
Balears 7/2001, de 23 de abril, del impuesto sobre las estancias en empresas turísticas de alojamiento,
destinado a la dotación del fondo para la mejora de la actividad turística y la preservación del medio
ambiente.
La citada Comunidad Autónoma fundamenta su competencia para establecer la nueva figura
impositiva que introduce tal Ley - según expresa la exposición de motivos de ésta- en el ejercicio del
poder tributario previsto en los artículos 133.2 y 157.1.b) de la Constitución, en el artículo 58 del
Estatuto de Autonomía de las Illes Balears y también en la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de
septiembre, sobre financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA), que recoge como
principios básicos, en los artículos 2 y 6, la posibilidad jurídica de establecer tributos propios por las
Comunidades Autónomas y de disponer de medios suficientes para afrontar el ejercicio de las
funciones que forman el ámbito de las propias competencias. Respecto de ellas y desde el punto de
vista material, se invoca que la Comunidad Autónoma de las Illes Balears tiene atribuida
estatutariamente la competencia exclusiva en determinadas materias, entre las que se encuentran la
ordenación del territorio, el turismo, el fomento del desarrollo económico en el territorio de la
Comunidad y el patrimonio paisajístico y de interés para la Comunidad. Además tiene competencias,
en el marco de la legislación básica del Estado y en los términos en que se establezca, para el
desarrollo legislativo y la ejecución de la protección del medio ambiente y la ordenación y
planificación de la actividad económica de las Illes Balears.
El impuesto sobre las estancias en empresas de alojamiento es un tributo directo que grava las
estancias de las personas físicas en empresas de alojamiento, cualquiera que sea su domicilio fiscal,
siempre que sus establecimientos estén situados en el territorio de las Illes Balears. Constituyen así el
hecho imponible las estancias del contribuyente, contadas por días, en los establecimientos de las
empresas turísticas de alojamiento sitas en el territorio de las Illes Balears, teniendo tal consideración
a los efectos de la Ley las enunciadas en los apartados 2 y 3 de su artículo 6 y quedando afectada su
recaudación a la dotación del fondo de rehabilitación de espacios turísticos creado por la Ley
12/1999, de 23 de diciembre.
De conformidad con el artículo 133.2 de la Constitución, "las Comunidades Autónomas y las
Corporaciones locales podrán establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las
leyes". En la propia Constitución el artículo 157.1.b) admite, como manifestación de la potestad
tributaria derivada reconocida a las Comunidades Autónomas, que, entre sus recursos, estarán "sus
propios impuestos, tasas y contribuciones especiales", remitiéndose luego el apartado 3 del mismo
precepto a una ley orgánica por la que podrá regularse el ejercicio de las competencias financieras
enumeradas en el precedente apartado 1.
Tal regulación está contenida actualmente en la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de
Financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA). Esta Ley Orgánica, según reiterada
jurisprudencia del Tribunal Constitucional, se integra en el llamado bloque de constitucionalidad y
"representa, por tanto, una ley dictada dentro del marco constitucional para delimitar competencias
del Estado y de las diferentes Comunidades Autónomas y que, según lo dispuesto en el artículo 28.1
de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, ha de ser tomada en cuenta por el Tribunal
Constitucional para apreciar la conformidad o disconformidad con la Constitución de una ley o acto
con fuerza de ley del Estado o de las Comunidades Autónomas (SSTC 183/1988, de 13 de octubre, y
250/1988, de 20 de diciembre).
Asimismo, al estar ante una ley de la Comunidad Autónoma de las Illes Balears, en el bloque de
constitucionalidad a tener presente se integra su Estatuto de Autonomía, cuyo artículo 58 otorga a la
Comunidad Autónoma, en el marco de los principios de coordinación con las haciendas del Estado y
locales, la autonomía financiera que le permita llevar a cabo el principio de suficiencia de recursos
para poder ejercer las competencias propias de la Comunidad Autónoma.
La LOFCA establece en el artículo 6, apartados 2 y 3, los dos límites ineludibles que condicionan las
potestades tributarias de las Comunidades Autónomas, tanto respecto del Estado como de las
Corporaciones locales:
"2. Los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos
imponibles gravados por el Estado".
"3. Las Comunidades Autónomas podrán establecer y gestionar tributos sobre las materias que la
legislación de Régimen Local reserve a las Corporaciones locales, en los supuestos en que dicha
legislación lo prevea y en los términos que la misma contemple. En todo caso, deberán establecerse
las medidas de compensación o coordinación adecuadas a favor de aquellas Corporaciones, de modo
que los ingresos de tales Corporaciones locales no se vean mermados ni reducidos tampoco en sus
posibilidades de crecimiento futuro".
La STC 289/2000, de 30 de noviembre (recaída en resolución del recurso de inconstitucionalidad
838/92 contra la Ley del Parlamento de las Islas Baleares 12/1991, de 20 de diciembre, reguladora
del impuesto sobre instalaciones que incidan en el medio ambiente), reitera en su interpretación del
precepto transcrito la doctrina sentada en la STC 37/1987, distinguiendo entre el concepto de "hecho
imponible" al que alude el artículo 6.2 LOFCA y el de "materia imponible" - al que se considera
implícitamente como sinónimo de "materia reservada"- referido en el artículo 6.3. Así, considera que
el concepto de materia reservada del artículo 6.3 LOFCA, entendido como materia imponible, "no es
sinónimo de materia competencial pero tiene un contenido más amplio que el correspondiente al
concepto de hecho imponible" (FJ 4). "El hecho imponible es un concepto estrictamente jurídico que,
en atención a determinadas circunstancias, la Ley fija en cada caso "para configurar cada tributo y
cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria" (SSTC 37/1987, de 26 de marzo,
FJ 14; y 186/1993, de 7 de junio, FJ 4), es decir, es el acto o presupuesto previsto por la Ley cuya
realización, por exteriorizar una manifestación de capacidad económica, provoca el nacimiento de
una obligación tributaria". Por el contrario, "por materia imponible u objeto del tributo debe
entenderse toda fuente de riqueza, renta o cualquier otro elemento de la actividad económica que el
legislador decida someter a imposición, realidad que pertenece al plano de lo fáctico".
En su virtud, concluye el FJ 4 de la mencionada STC 289/2000, "el artículo 6 LOFCA contiene dos
límites al poder tributario propio de las Comunidades Autónomas: los hechos imponibles gravados
por el Estado (apartado 2) y las materias imponibles reservadas a las Corporaciones locales (apartado
3). El primero "no tiene por objeto impedir a las Comunidades Autónomas que establezcan tributos
propios sobre objetos materiales o fuentes impositivas ya gravadas por el Estado" (STC 186/1993, FJ
4 c) sino que "lo que el artículo 6.2 prohíbe, en sus propios términos, es la duplicidad de hechos
imponibles, estrictamente" (STC 37/1987, FJ 14; y en términos similares STC 186/1993, FJ 4 c) [...]
Por el contrario, el segundo límite reconduce la prohibición de duplicidad impositiva a la materia
imponible efectivamente gravada por el tributo en cuestión, con independencia del modo en que se
articule por el legislador el hecho imponible. En este segundo supuesto [...] resulta vedado cualquier
solapamiento, sin habilitación legal previa, entre la fuente de riqueza gravada por un tributo local y
por un nuevo tributo autonómico".
Pues bien, a la luz de los preceptos y doctrina constitucional expuestos, procede contrastar a partir de
la definición del objeto del impuesto balear sobre las estancias en empresas turísticas de alojamiento,
de su hecho imponible y del sujeto pasivo, si se produce doble imposición en los términos que
prohíbe el artículo 6 LOFCA.
Por lo que se refiere a los tributos estatales, en puridad, sería forzado estimar - como pretende el
informe de la Secretaría General de Política Fiscal Territorial y Comunitaria del Ministerio de
Hacienda- que existe una coincidencia estricta, en la acepción constitucional reseñada, del hecho
imponible establecido en el artículo 6 de la Ley balear 7/2001 con el hecho imponible gravado por la
Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en sus artículos 4 a 19.
En el impuesto configurado por la Ley de las Illes Balears 7/2001 el hecho imponible consiste en la
estancia del contribuyente en los establecimientos de las empresas turísticas de alojamiento situados
en el territorio de dicha Comunidad Autónoma. En cambio, en el IVA están sujetas al impuesto las
entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por
empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su
actividad empresarial o profesional, según el artículo 4 de la Ley 37/1992. En especial, el artículo 11
de la misma Ley se refiere, en el apartado 2.9º, a los "servicios de hostelería, restaurante o
acampamento y las ventas de bebidas o alimentos para su consumo inmediato en el mismo lugar".
Si bien existe, naturalmente, una correspondencia entre los beneficiarios de dichos servicios y sus
prestadores y en último término la fuente de riqueza gravada es la misma en ambos casos (en uno en
su vertiente pasiva y en otro en la activa), no parece ajustado considerar que existe duplicidad de
hechos imponibles en sentido estricto, puesto que el legislador autonómico ha configurado el hecho
imponible del nuevo impuesto con perfiles propios y diferenciados de los empleados por el legislador
estatal respecto del hecho imponible del IVA.
Por lo expuesto, se estima que no puede afirmarse en rigor y con estricta propiedad la existencia de
una vulneración del límite prevenido en el artículo 6.2 LOFCA por parte de la Ley balear objeto de
impugnación.
En cuanto a la eventual coincidencia de la materia objeto de imposición con la que está reservada a
las Corporaciones locales, hay que realizar el contraste con lo dispuesto en la Ley 39/1988, de 28 de
diciembre, ya que, conforme a la citada STC 289/2000, por "materias reservadas" deben entenderse
sólo "aquellas materias que configuran el objeto de los tributos locales por haberlo establecido así la
"legislación de régimen local" que en materia financiera no es otra, en la actualidad, que la Ley
39/1988, reguladora de las Haciendas Locales" (LHL).
A este respecto, puede observarse que la Ley del Parlamento de las Illes Balears 7/2001, procede a
gravar la materia sobre la que opera, en la imposición local, el Impuesto sobre Actividades
Económicas (IAE).
Conforme al artículo 79.1 de la LHL, el IAE "es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho
imponible está constituido por el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales,
profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las
tarifas del impuesto". "Se consideran, a los efectos de este impuesto, actividades empresariales las
agrícolas, ganaderas, forestales, pesqueras, industriales, comerciales, de servicios y mineras"
(apartado 2 del mismo artículo).
Se comprueba de modo más palmario la coincidencia material entre determinados supuestos del IAE
y el impuesto balear sobre las estancias en empresas turísticas de alojamiento a la vista de lo previsto
en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas del
IAE. Dicha norma, que por remisión del artículo 80.2 LHL define las tarifas del IAE, se refiere
expresamente en la "agrupación 68" a los "servicios de hospedaje", concretando a continuación en
diversos grupos los tipos de establecimientos a los que se aplica (grupo 681: servicio de hospedaje en
hoteles y moteles; 682: servicio de hospedaje en hoteles y pensiones; grupo 683: servicio de
hospedaje en fondas y casas de huéspedes; grupo 684: servicio de hospedaje en hotelesapartamentos; grupo 685: alojamientos turísticos extrahoteleros...), establecimientos todos ellos en
los que las estancias son objeto de gravamen por el impuesto balear establecido por la Ley 7/2001, a
tenor de su artículo 6.2 y 3.
Los datos expuestos llevan a considerar que, pese a determinadas características diferenciales y
precisiones que formula la Ley de las Illes Balears en cuanto al sujeto pasivo y a la finalidad de dotar
con la recaudación del tributo el fondo de rehabilitación de espacios turísticos creado por la Ley
12/1999 - las cuales se pretenden erigir como elementos diferenciadores del nuevo impuesto frente al
tributo local antes mencionado -, en realidad no se gravan fuentes de riqueza distintas al ejercicio de
actividades y prestaciones de servicios previstos en la agrupación 68 del IAE. Cabe traer a colación
en tal sentido lo argumentado en caso similar por la STC 289/2000 (FJ 5) en cuanto que el impuesto
sobre las estancias en empresas turísticas de alojamiento no grava efectivamente la capacidad
contaminante de éstas o las distorsiones que producen en los ámbitos hacia los que se enfoca su
finalidad extrafiscal, que no son tenidas en cuenta al definir el hecho imponible, puesto que éste es
delimitado en función de parámetros idénticos y tenidos en cuenta ya por los tributos locales
(categoría de los establecimientos turísticos).
A la constatación de que el impuesto sobre estancias en empresas turísticas de alojamiento invade
materia imponible reservada a las Haciendas locales ha de sumarse - para apreciar que vulnera lo
dispuesto en el artículo 6.3 LOFCA- que no existe habilitación legal específica a tal efecto ni se han
acordado medidas de compensación o coordinación tal como dicho precepto exige. En efecto, la
disposición adicional quinta de la Ley 39/1988 sólo permite a las Comunidades Autónomas
establecer y exigir un impuesto sobre la materia imponible gravada por el Impuesto sobre Vehículos
de Tracción Mecánica, pero no autoriza ninguna otra coincidencia de impuestos autonómicos con
materias imponibles reservadas a las Corporaciones locales.
Otra consideración que procede realizar deriva de la eventual vulneración de principios
constitucionales financieros en que incurre la creación del impuesto de referencia, muy en particular
de lo específicamente prescrito en el artículo 2.1 LOFCA: "La actividad financiera de las
Comunidades Autónomas se ejercerá en coordinación con la Hacienda del Estado, con arreglo a los
siguientes principios: a) El sistema de ingresos de las Comunidades Autónomas (...) deberá
establecerse de forma que no pueda implicar, en ningún caso, privilegios económicos o sociales ni
suponer la existencia de barreras fiscales en el territorio español, de conformidad con el apartado 2
del artículo 157 de la Constitución".
La afectación de este límite por el impuesto balear engarzaría así con la competencia exclusiva del
Estado ex artículo 149.1.13ª de la Constitución, relativa a las bases y coordinación de la planificación
general de la actividad económica en un sector de innegable trascendencia para la economía nacional
cual es el turístico. Como ha reconocido el Tribunal Constitucional, "el ejercicio autonómico de una
competencia exclusiva sobre un determinado subsector económico no excluye la existencia de una
competencia estatal para establecer las bases y coordinación de ese subsector", siendo este
razonamiento "también aplicable al sector del turismo, (...) dada su expresa relación con la política
económica general, en razón de la incidencia que la actividad turística tiene en el conjunto de la
economía, su importancia relativa como factor de desarrollo económico y de creación de empresas y
de empleos y su especial trascendencia en nuestra balanza de pagos" (STC 75/1989, FJ 3).
Y, en mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, por mayoría, es de dictamen:
Que existen fundamentos jurídicos suficientes para mantener el recurso de inconstitucionalidad
interpuesto contra la Ley del Parlamento de las Illes Balears 7/2001, de 23 de abril, del impuesto
sobre las estancias en empresas turísticas de alojamiento, destinado a la dotación del fondo para la
mejora de la actividad turística y la preservación del medio ambiente."
----------------------------------------VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL CONSEJERO PERMANTE DE ESTADO DON
JERÓNIMO AROZAMENA SIERRA AL DICTAMEN MAYORITARIO NÚMERO 2.663/2001.
El Consejero que suscribe comparte el dictamen en cuanto sostiene que existen fundamentos para
mantener el recurso de inconstitucionalidad respecto de la reseñada Ley de Baleares, pues en efecto,
en cuanto los recursos de inconstitucionalidad, tiene el ámbito que resulta del art. 27.2 de la LOTC en
inmediata relación o conexión con el art. 72 de la Constitución, en cuanto instrumento para verificar
la constitucionalidad de leyes autonómicas, aunque la pretensión se concrete respecto de
competencias, pues el ámbito de los procesos sobre conflictos, positivos o negativos, cuyo régimen
se encuentra en el Capitulo II del Título I, de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, no se
extiende a la invasión competencial que se impute a una Ley, siendo para tal supuesto pertinente el
recurso de inconstitucionalidad.
Siendo esto así, coincide el Consejero que suscribe, que tratándose tan sólo de verificar si concurren
elementos suficientes, esto es, bastantes para mantener el recurso de inconstitucionalidad, parece al
que suscribe que son distintos los conceptos o significaciones, la apreciación de suficiencia para
mantener el recurso y la suficiencia para fundar con posibilidades de éxito del recurso. Parece pues al
Consejero que suscribe, que el dictamen debió incorporar una argumentación más completa, no para
fundar o justificar la estimación del recurso, pero sí para proporcionar todos los elementos precisos, a
fin de que el Ministro consultante tuviera todos los elementos precisos para formar cabal juicio sobre
la cuestión planteada, y optar por la vía jurisdiccional, como ha hecho, o por la vía de la negociación
con la Comunidad Autónoma, a la que asisten razones, aunque sin la adecuada base legal estricta,
para abordar cuestiones cuyo origen o impulso se conecta directamente con la defensa del medio
ambiente, componente importante para la atracción turística de las islas y en definitiva para, en la
actualidad y en el futuro, bienestar social y económico de las Illes Balears.
La apreciación o valoración por las Illes Balears y también por el Gobierno del Estado, a la que nada
que afecte al conjunto es ajeno, debió extenderse el dictamen a reflexiones inferibles del expediente,
y sin perjuicio de mantener el recurso de inconstitucionalidad abrir vías de dialogo, que facilitaran
soluciones aconsejables no sólo para Baleares, sino también para España, según la idea que está
presente en los artículos 1, 2, 148 y 149 de la Constitución, sobre la distribución de competencias, en
un marco de solidaridad y común entendimiento.
Por otra parte, opina el Consejero que suscribe que, estando en la base del planteamiento
constitucional, por un lado la potestad impositiva, y esto desde una perspectiva medial, al servicio del
principio rector del derecho a disfrutar de un medio ambiente adecuado, a cuya defensa y protección
están comprometidos todos los poderes públicos, (articulo 45 de la Constitución), debió estudiarse, si
siendo ilegitima la vía o medida auspiciada por las Illes Balears, son posibles y legítimas otras vías al
servicio del objetivo pretendido de conservar y proteger el medio ambiente, no sólo por ser en sí
mismo un valor, sino uno de los componentes del atractivo turístico de las islas.
Las Illes Balears ha optado en el texto impugnado por el establecimiento de un impuesto, entendido
como prestación pecuniaria requerida a los particulares, a titulo definitivo y sin contrapartida, aunque
con el fin de contribuir a la defensa del medio ambiente y obtener fondos para su mantenimiento o
restablecimiento. Tal objetivo no podría lograrse por la vía de la figura legal de las "tasas" en cuanto
éstas están legitimante ordenadas a la prestación de un servicio, en su acepción técnico-jurídica.
Siendo un tributo conectado al objetivo de lograr fondos específicos para el mantenimiento y en su
restablecimiento del medio ambiente, sería preciso que se configure el "hecho imponible", con el
debido rigor y previsión, para evitar una duplicidad entre tributos estatales y tributos autónomos o
tributos locales, con un carácter de mayor generalidad, que no distinguiera entre contribuyentes por
razones de la residencia o de la nacionalidad, y si se entendiera que los residentes ya soportan
suficiente carga impositiva y no la soportan los turistas nacionales o extranjeros, a pesar de gozar
todos de un bien como el medio ambiente, debiera configurarse el hecho imponible en términos
específicos, para evitar duplicidades respecto de otros tributos locales, autonómicos o estatales. La
incorporación, junto con los instrumentos sancionadores, de instrumentos fiscales, para la defensa del
medio ambiente, como se ha hecho en otros ámbitos, a través de lo que se identifica con los llamados
"tributos verdes", habiéndose hablado, al respecto, de un impuesto general finalista de carácter
ambiental.
Por lo expuesto, soy de opinión de que, sin perjuicio de mantener cuanto se dice en el dictamen,
incluso la conclusión, debió, a mi juicio, introducir una reflexión en torno a lo que se razona en este
Voto particular, para conocimiento no sólo del Ministerio del que procede la consulta, sino también,
de los poderes autonómicos de las Illes Balears.
-------------------------------------V.E., no obstante, resolverá lo que estime más acertado.
Madrid, 15 de noviembre de 2001
EL SECRETARIO GENERAL,
EL PRESIDENTE,
EXCMO. SR. MINISTRO DE ADMINISTRACIONES PÚBLICAS.