LOS REGISTROS CONTABLES CONCEPTOS Y CLASES

LOS REGISTROS CONTABLES
CONCEPTOS Y CLASES
Un cometido contable es informar de movimientos experimentados por el conjunto de partidas que conforman
la situación económica y financiera del sujeto contable y describen los resultados de su actividad.
Para cumplir esta función se utilizan registros relativos a las partidas de activo pasivo, neto, gastos e ingresos,
que se denominan cuentas, que son los registros utilizados para representar la evolución de cada uno de los
elementos patrimoniales así como de los distintos componentes del resultado.
Para seguir los hechos contables es preciso abrir una cuenta con cada nueva partida de las citadas
anteriormente.
Por lo general en una cuenta se agregan numerosos importes que tiene origen en las transacciones individuales
que se dan en el ejercicio contable.
Las cuentas de activo, pasivo y neto se denominan: cuentas de balance, integrales o patrimoniales, porque
nos dan el balance de situación de la empresa.
Las cuentas de ingresos y gastos se denominan: cuentas de resultados, diferenciales o de gestión, y figuran
en la cuenta de resultados.
ESTRUCTURA BÁSICA DE LAS CUENTAS
Adoptan diversos formatos, pero sus elementos esenciales son tres:
• Titulo de la cuenta: término breve que identifica la partida
• Un espacio (generalmente una columna) para anotar los argumentos de valor.
• Un espacio (otra columna) para anotar las reducciones de valor.
En los textos de contabilidad las cuentas tienen forma de T. La T queda dividida en dos partes, a la izquierda
el debe y a la derecha el haber.
En cada una de las columnas se anotarán los importes relativos a sus movimientos.
ANOTACIONES EN LAS CUENTAS
Se denomina cargar a la acción de anotar en el debe de la cuenta los cargos o adeudos de los importes.
Se denomina abonar a la acción de anotar en el haber de la cuenta los abonos de los apuntes realizados en
este lado.
La diferencia entre la suma de los cargos y de los abonos hasta cierta fecha, nos da el saldo de la cuenta.
Si los cargos superan a los abonos la cuenta presenta saldo deudor, y si fuese al contrario sería saldo
acreedor.
Si la suma de los cargos y los abonos fuese igual hablaríamos de saldo nulo.
1
CONVENIO SOBRE EL FUNCIONAMIENTO DE LAS CUENTAS: CUENTAS DE ACTIVO, PASIVO,
NETO, GASTOS E INGRESOS.
• Cuentas de activo, pasivo y neto.
Funcionamiento de las cuentas de activo: Se anotará en el DEBE de las mismas, el valor inicial del elemento
patrimonial y de sus aumentos en razón de los hechos contables que se puedan producir, como entradas de
bienes e incrementos en el valor de los derechos.
Se anotará en el HABER las disminuciones de valor, es decir, salidas de bienes y reducciones de valor de los
derechos.
Funcionamiento de las cuentas de pasivo: se anotará en el HABER el importe de las obligaciones contraídas
por la empresa al comienzo del ejercicio contable, así como los incrementos de las mismas que puedan darse
durante el ejercicio contable. Se anotará en el DEBE las disminuciones o el importe de las deudas canceladas.
Funcionamiento de las cuentas de neto: su funcionamiento será similar al funcionamiento para las cuentas de
pasivo.
Este convenio va a proporcionar que se mantenga la identidad:
Activo = Pasivo + Neto
• Cuentas de ingresos y gastos.
Existen únicamente tres tipos de cuentas, de activo, de pasivo y de neto, puesto que los ingresos y los gastos
son partidas negativas y positivas que van a determinar el resultado del ejercicio, por tanto las cuentas de
gastos e ingresos son subcuentas o cuentas divisionarias de neto que nos permiten obtener información de la
composición del resultado.
En las cuentas de Ingresos, su aparición o aumento se anotará en el HABER de la cuenta respectiva mientras
que las anulaciones y minoraciones se anotarán en el DEBE.
Las cuentas de Gastos funcionan de manera opuesta a las de ingresos, su aparición o aumento se anotará en
el DEBE, mientras que las anulaciones y minoraciones se anotarán en el HABER.
El signo de las cuentas de ingresos será acreedor, mientras que la de gastos será deudor.
Activo + Gastos = Pasivo + Neto + Ingresos.
Motivos de cargo y abono en las cuentas.
CARGOS
ABONOS
(Anotaciones en el DEBE)
(Anotaciones en el HABER)
• Valor inicial de los activos
.
• Aumentos de los activos
• Disminuciones de los pasivos
• Valor inicial de los pasivos y partidas de neto
• Aumentos de los pasivos
• Aumentos de las partidas de neto
• Disminuciones de los activos
• Ingresos y ganancias del ejercicio
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• Disminuciones de las partidas de neto
• Gastos y perdidas del ejercicio
• Anulación de Gastos
• Anulación de Ingresos
APLICACIÓN DEL CONVENIO DE CARGO Y ABONO
Para registrar en las cuentas un hecho contable habrá que contestar, a diversos interrogantes, que una vez
contestados se plasmarían en un cuadro de razonamiento contable básico.
CUENTAS
AFECTADAS
MASA
AUMENTO O
PATRIMONIAL DISMINUCION
IMPORTE
ANOTACIÓN
SEGÚN
CONVENIO
Como aplicación práctica pasamos a analizar y anotar en las cuentas las tres primeras operaciones realizadas
por ALQUI, empresa individual, que tiene por objeto la prestación de servicios de gestoría.
• El creador aporta a la empresa 15.000 u.m. importe que queda ingresado en una cuenta bancaria.
• Análisis de la operación: empresa recién creada, está operación AUMENTA UN ACTIVO (bancos), y
AUMENTA UNA PARTIDA DE NETO (capital)
CUENTAS
AFECTADAS
MASA
AUMENTO O
PATRIMONIAL DISMINUCION
BANCOS C/C
ACTIVO
+
ANOTACIÓN
IMPORTE SEGÚN
CONVENIO
15000
DEBE
CAPITAL
NETO
+
15000
HABER
• Apertura de cuentas y anotaciones en éstas: abrimos cuenta para cada una de las partidas y anotamos los
importes de la operación.
D BANCOS c/c H D CAPITAL H
(1) 15.000
15.000 (1)
• Compra de mobiliario por 5000 u.m. El 30% de este precio se paga al contado y el resto se liquidará en
cuatro plazos mensuales iguales.
• Análisis de la situación: AUMENTA UN ACTIVO (mobiliario) en 5.000, DISMINUYE UN ACTIVO
(bancos c/c) en 1.500, AUMENTA UN PASIVO (acreedores) en 3.500.
CUENTAS
AFECTADAS
MASA
AUMENTO O
PATRIMONIAL DISMINUCION
MOBILIARIO
ACTIVO
+
ANOTACIÓN
IMPORTE SEGÚN
CONVENIO
5000
DEBE
BANCOS C/C
ACTIVO
−
1500
HABER
ACREEDORES
PASIVO
+
3500
• Anotación en las cuentas. Abrimos dos nuevas cuentas y registramos.
HABER
D BANCOS c/c H D CAPITAL H
3
(1) 15.000
1.500 (2)
15.000 (1)
D MOBILIARIO H D ACREEDORES H
(2) 5.000
3.500 (2)
• Se paga el primer plazo al suministrador del mobiliario.
• Análisis de la operación:
CUENTAS
AFECTADAS
MASA
AUMENTO O
PATRIMONIAL DISMINUCION
BANCOS C/C
ACTIVO
−
ANOTACIÓN
IMPORTE SEGÚN
CONVENIO
875
HABER
ACREEDORES
PASIVO
b) Anotación en las cuentas:
−
875
DEBE
D BANCOS c/c H D CAPITAL H
1.500 (2)
(1) 15.000
15.000 (1)
875 (3)
D MOBILIARIO H D ACREEDORES H
(2) 5.000
(3) 875
3.500 (2)
Las sumas de las anotaciones en el DEBE o cargos, son igual a la suma de abonos, o anotaciones en el
HABER. Esto se debe al sistema de contabilidad por partida doble, la cual requiere que toda cifra sea anotada,
en el DEBE y en el HABER, simultáneamente.
EL LIBRO DIARIO
Los hechos contables podrían anotarse directamente sobre las cuentas afectadas, pero si se utiliza un número
elevado de cuentas y se producen numerosas operaciones, nos encontraríamos con una situación compleja,
costosa y poco operativa. Por ello los hechos contables se anotan en un registro cronológico con el nombre de
libro diario. Los apuntes realizados en este libro se denominan asientos.
Todo asiento contable deberá contener la siguiente información:
• Fecha de la operación
• Títulos y códigos de las cuentas afectadas
• Importes cargados y abonados en cada cuenta
• Breve explicación de la operación
• Referencia para coordinar las anotaciones con los registros de cada cuenta
El libro diario puede presentar distintas formas. Utilizaremos la siguiente:
DEBE
REFERENCIA, FECHA DE LA OPERACIÓN, TÍTULOS DE
LAS CUENTAS Y BREVE EXPLICACIÓN
HABER
4
En las columnas laterales (DEBE y HABER) se anotan los importes cargados y abonados, respectivamente, y
en la columna central se escriben el resto de los datos.
Por tradición entre unas y otras columnas se suele escribir la preposición "a", como un mero símbolo carente
de significado.
Formulación de los asientos de Diario correspondientes a las anotaciones efectuadas por la empresa ALQUI,
citados anteriormente.
DEBE
REFERENCIA, FECHA DE LA OPERACIÓN, TÍTULOS DE
LAS CUENTAS Y BREVE EXPLICACIÓN
(1)__________01 / marzo / 20X1________________
HABER
Bancos, c/c a Capital
• Aportación inicial del creador a la empresa.
(2)___________15 / marzo / 20X1_______________
15.000
Mobiliario a Bancos c/c
1.500
a Acreedores
3.500
15.000
5.000
875
• Compra de mobiliario.
875
(3)___________23 / marzo / 20X1_______________
Acreedores a Bancos c/c
20.875
• Pago el primer plazo al suministrador del mobiliario.
Total DEBE Total HABER
20.875
Siguientes operaciones realizadas por ALQUI, hasta el 30 de abril de 20X1, con su correspondiente análisis y
registro en el Libro Diario como en las Cuentas.
• El 1 de abril factura y cobra 2.000 u.m por los servicios prestados en marzo.
• Análisis de la operación:
CUENTAS
AFECTADAS
BANCOS C/C
MASA
AUMENTO O
PATRIMONIAL DISMINUCION
ANOTACIÓN
IMPORTE SEGÚN
CONVENIO
ACTIVO
+
2.000
DEBE
+
2.000
HABER
INGRESOS POR
INGRESOS
SERVICIOS
• Asiento en el libro diario:
DEBE
20.875
REFERENCIA, FECHA DE LA OPERACIÓN, TÍTULOS DE
LAS CUENTAS Y BREVE EXPLICACIÓN
______________Sumas Anteriores______________
HABER
20.875
5
2.000
(4)_____________1 / abril / 20X1________________
2.000
Bancos c/c a Ingresos por servicios
22.875
• Cobro de los servicios prestados en el mes de marzo.
Total DEBE Total HABER
22.875
• Anotación en las cuentas:
D BANCOS c/c H D CAPITAL H
(1) 15.000
1500 (2)
(4) 2.000
875 (3)
15.000 (1)
D MOBILIARIO H D ACREEDORES H
(2) 5.000
(3) 875
3.500 (2)
D INGRESOS POR SERVICIOS H
2.000 (4)
• El 23 de abril de 20X1 paga el segundo plazo al suministrador del mobiliario y 125 u.m en concepto de
sueldo a un empleado.
• Análisis de la operación:
MASA
AUMENTO O
PATRIMONIAL DISMINUCION
ANOTACIÓN
IMPORTE SEGÚN
CONVENIO
PASIVO
−
875
DEBE
GASTOS
+
125
DEBE
ACTIVO
BANCOS C/C
• Asiento en el libro Diario:
−
1000
HABER
CUENTAS
AFECTADAS
ACREEDORES
GASTOS DE
PERSONAL
DEBE
REFERENCIA, FECHA DE LA OPERACIÓN, TÍTULOS DE
LAS CUENTAS Y BREVE EXPLICACIÓN
_____________Sumas Anteriores_______________
HABER
22.875
(5)_____________23 / abril / 20X1_______________
22.875
Acreedores
1.000
Gastos de personal a Bancos c/c
Total DEBE Total HABER
23.875
875
125
23.875
• Anotación en las cuentas:
6
D BANCOS c/c H D CAPITAL H
1500 (2)
(1) 15.000
875 (3)
15.000 (1)
(4) 2.000
1.000 (5)
D MOBILIARIO H D ACREEDORES H
(3) 875
3.500 (2)
(2) 5.000
(5) 875
D GASTOS DE PERSONAL H D INGRESOS POR SERVICIOS H
(5) 125
2.000 (4)
EL LIBRO MAYOR.
El libro Mayor es el registro contable formado por todas las cuentas abiertas. La confección del mayor es
imprescindible.
Cada cuenta del mayor adoptará en la práctica una estructura similar a ésta:
FECHAS
TÍTULO DE
CONCEPTOS
LA
REF.
CUENTA
DEBE
HABER
SALDO
Deudor Acreedor
El libro Mayor de la empresa ALQUI, una vez registradas las cinco operaciones anteriores.
FECHAS
CONCEPTOS
Aportación inicial del
creador.
01/Marz.
Pago entrada compra de
mobiliario
BANCOS C/C
REF.
DEBE
HABER
SALDO
Deudor
15/Marz.
23/Marz.
01/Abril.
Pago el primer plazo del
mobiliario.
Cobro por servicios
prestados en Marzo.
30/Abril.
Pago del segundo plazo de
mobiliario y nómina de
Abril.
1
15.000
2
1.500
15.000
3
875
2.000
4
1.000
5
13.500
Acreedor
12.625
14.625
13.625
CAPITAL
7
FECHAS
CONCEPTOS
REF.
01/Marz.
Aportación inicial del
creador
1
15.000
FECHAS
CONCEPTOS
MOBILIARIO
REF.
DEBE
HABER
15/Marz.
Compra de mobiliario.
2
15/Marz.
Deuda con suministrador de
2
mobiliario
23/Marz.
3
Pago del segundo plazo.
15.000
SALDO
Deudor
5.000
HABER
SALDO
3.500
875
3.500
Deudor
2.625
5
1.750
POR
REF.
Servicios prestados en
marzo.
4
FECHAS
GASTOS
CONCEPTOS
DE
REF.
23/Abril
Nómina de abril
5
1/Abril
Deudor
Acreedor
875
INGRESOS
CONCEPTOS
FECHAS
SALDO
Acreedor
5.000
ACREEDORES
REF.
DEBE
CONCEPTOS
23/Abril
HABER
Acreedor
FECHAS
Pago del primer plazo.
DEBE
SERVICIO
DEBE
HABER
SALDO
Acreedor
2.000
PERSONAL
DEBE
125
HABER
Deudor
2.000
SALDO
Deudor
Acreedor
125
BALANCE DE COMPROBACIÓN
El balance de comprobación es la relación de todas las cuentas que figuran abiertas en una fecha
determinada, con la indicación de sus movimientos acumulados (cargos y abonos) y del saldo de cada una
(importe y signo).
Un balance de este tipo podrá efectuarse en cualquier momento, y sin más datos que los del libro mayor.
Este tipo de balance permite comprobar la igualdad de cargos y abonos del diario. El hecho de que se cumplan
las igualdades significa que no se han producido errores aritméticos, pero no permite valorar otros errores,
como por ejemplo cuando un importe pudiera haber sido abonado en una cuenta errónea.
La diferencia de este balance con el de situación, es que este sólo incluye cuentas de activos, pasivos y
partidas de neto, mientras que en el de comprobación se plasman la totalidad de las cuentas abiertas en el
momento en el que se efectúa. Además en el balance de situación las cuentas aparecen ordenadas, colocando
los activos de menor a mayor disponibilidad y los pasivos de menor a mayor exigibilidad.
8
Balance de sumas y saldos de la empresa ALQUI correspondiente al 30 de abril del año 20X1. Datos
procedentes de las cuentas del libro Mayor, realizado anteriormente.
Balance de comprobación al 30 de abril del año 20X1
CUENTAS
Bancos, c/c..
SUMAS
Debe
Haber
3.375
17.000
Mobiliario
5.000
−−
Gastos de personal..
125
−−
Capital.
−−
15.000
SALDOS
Deudores
Acreedores
13.625
5.000
125
Acreedores..
1.750
3.500
Ingresos por servicios..
Totales.
−−
23.875
2.000
23.875
18.750
15.000
1.750
2.000
18.750
OPERACIONES EN LAS CUENTAS Y TERMINOLOGÍA
Abrir una cuenta: requiere asignar un título a la misma y realizar en ella la primera anotación.
Cargos: importes anotados en el Debe de una cuenta.
Abonos: importes anotados en el Haber de una cuenta.
Saldo de una cuenta: es la diferencia entre la suma de los importes anotados en el Debe menos la suma de
los importes anotados en el Haber. Si el importe de los Cargos supera los Abonos la cuenta presenta saldo
deudor y en el caso contrario presentará saldo acreedor.
Saldar una cuenta: esta operación consiste en anotar el saldo en la columna que sume menos. Una vez que
esta anotación se realiza se dice que la cuenta esta saldada.
Cerrar una cuenta: sirve para indicar que una cuenta saldada se cierra, es decir, que no se efectuarán nuevos
apuntes en ella.
Reabrir una cuenta: se anota su saldo en el lado opuesto a aquel donde éste se anotó para saldarla.
EXISTENCIAS COMERCIALES
CLASES DE EXISTENCIAS Y COMPOSICIÓN DEL INVENTARIODE MERCADERÍAS
Las existencias son los bienes poseídos por la empresa para su venta en el curso ordinario de la explotación, o
bien para su transformación o incorporación al proceso productivo.
Existen tres grupos:
• Existencias adquiridas o producidas por la empresa, listas para su venta a terceros.
• Existencias destinadas al consumo en el desarrollo de la actividad ordinaria de la empresa.
• Existencias para ser utilizadas en el proceso de fabricación y productos intermedios obtenidos.
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COMPOSICIÓN DEL INVENTARIO DE MERCADERÍAS
Para realizarlo, lo primero que se hace es determinar las partidas que deben incluirse en dicho inventario. Se
deberán de considerar todas las partidas que posea la empresa en esa fecha, por lo que formarán parte de este
inventario:
• Las mercancías disponibles que estarán normalmente situadas en las tiendas y almacenes donde la
empresa desarrolla su actividad.
• Las mercancías en tránsito que sean propiedad de la empresa, tanto las que nos remiten los proveedores,
como las que se envían a los clientes.
• Las mercancías entregadas en concepto de garantía o fianza.
• Las mercancías en depósito, que sean propiedad de la empresa.
El depósito de mercancías es un acuerdo mediante el cual el propietario de la mercancía cede esta posesión a
otra entidad, la cual se encargará de la venta, percibiendo una comisión derivada de dicha venta.
El principio del precio de adquisición requiera valorar los inventarios de existencias por su precio de
adquisición, la magnitud, el precio de compra neto, más los gastos adicionales.
El principio del registro, será la fecha en que se originen los derechos inherentes a su posesión, o bien
cuando aparezcan las obligaciones de pago con los suministradores.
Consideramos el inventario de la empresa QUIAL, al 30 de septiembre del año 20X1:
• Mercaderías, propiedad de la empresa, disponible en el almacén. Coste de adquisición: 30.000 u.m
• Mercaderías, propiedad de la empresa, disponible en tienda. Su precio de venta al público asciende a
17.400, este precio se obtiene incrementando el coste de adquisición en un 45%.
• Mercaderías en tránsito hacia la empresa. Precio acordado con el proveedor, 2.000 u.m; gastos de
transporte y seguros, pagados por QUIAL, 100 u.m.
• Mercaderías situadas en el almacén de la empresa, cedida en régimen de depósito por un fabricante.
Precio de venta al público, 19.500 u.m.; comisión de venta, 30% de este importe.
• Mercadería cedida en depósito a un cliente. Valorada en la factura por, 11.700 u.m., importe que
incluye un 30% sobre el coste de adquisición.
Mercadería en almacén... 30.000
Mercadería en tienda (17.400 / 1.45).. 12.000
Mercadería adquirida en tránsito (2.000 + 100).. 2.100
Mercadería cedida en depósito por
un fabricante (19.500 / 1.30) 15.000
Mercancía cedida en depósito a
un cliente (11.700 / 1.30). 9.000.
Importe. 68.100
ASIGNACIÓN DEL COSTE DE ADQUISICIÓN DE LOS INVENTARIOS
10
El principal objetivo se encuentra en distribuir el coste total de los bienes adquiridos entre los vendidos y los
que todavía quedan en existencias al final del periodo.
La primera magnitud se va a plasmar en el estado de resultados, y la segunda en el balance de situación.
Si nos referimos a las mercaderías, el coste total de la mercancía en dicho periodo de tiempo (Ei + CN) se
tiene que distribuir entre las ventas de dicho periodo y las unidades disponibles al final del mismo.
Se debe verificar pues, la siguiente igualdad:
Ei + CN = Ef + CV
Es necesario destacar que:
• Que la suma de los importes atribuidos a las existencias finales y a la mercancía vendida, será siempre igual
al coste total de la mercancía disponible en el periodo.
• Que cuanto mayor sea el importe asignado al inventario final menor será el coste atribuido a las ventas del
ejercicio, y viceversa.
• Que el reparto realizado afecta al resultado del ejercicio y al balance de situación, en el que figurarán las
existencias finales de mercaderías formando parte del activo circulante.
MÉTODOS DE VALORACIÓN CUANDO CONCURREN COSTES UNITARIOS DIFERENTES
Cuando se han adquirido artículos iguales a precios unitarios diferentes, surge un problema, que es cuales de
esos precios se van a considerar cuando se determine el coste de la mercancía vendida y de valorar las
existencias finales.
Para solucionar el conflicto, se recurre a la aplicación de los siguientes métodos:
• Identificación específica
• Coste medio ponderado (CMP)
• Método FIFO o PEPS
• Método LIFO o UEPS
Todos estos métodos cuantifican los costes de ventas y las existencias finales, a partir de los costes de
adquisición.
El principio de uniformidad requiere que el método utilizado se mantenga a lo largo del tiempo, al objeto de
garantizar la comparabilidad requerida a cualquier información contable.
Explicación de estos métodos mediante el siguiente ejemplo:
Las existencias de un artículo al 1 de enero ascienden a 500 unidades físicas (u.f) que fueron adquiridas
en el ejercicio anterior a un precio unitario de 15 u.m. el día 5 de enero se adquieren 50 unidades más
de la misma mercancía a 20 u.m y el día 20 de enero se venden 520 unidades. ¿Qué coste se asignará a
las 520 unidades vendidas y a las 30 que permanecen en inventario después de la venta?
1− Método de identificación específica:
Para aplicar este método es necesario identificar los artículos que formaban parte del lote vendido y cuáles
fueron sus costes unitarios.
11
Suponemos que de los 520 artículos vendidos 490 corresponden a las existencias iniciales y los 30 restantes
proceden de la compra realizada el día 5:
Coste de ventas 7950
490 u.f x 15 u.m 7350
30 u.f. x 20 u.m 600
Existencias finales.. 550
10 u.f x 15 u.m.. 150
20 u.f x 20 u.m.. . 400
Coste total de la mercancía disponible
500 u.f. x 15 u.m. + 50 u.f. x 20 u.m.. 8500
Si los artículos que se vendieron son idénticos y fueron adquiridos a diferentes precios, entonces el empleo de
este método permitirá obtener los múltiples importes de las dos magnitudes calculadas, en función de los
costes unitarios que se elijan.
Este método puede vulnerar el principio de uniformidad. El empleo de los otros métodos aplicados de forma
uniforme en el tiempo, va a evitar el inconveniente señalado.
2− Método del coste medio ponderado (CMP)
Se aplica el mismo coste unitario para determinar el coste de la mercancía vendida y el valor de las unidades
que quedan disponibles. El coste medio ponderado se calcula dividiendo el coste total de inventario disponible
entre el total de unidades de que está compuesto.
CMF = (500 x 15) + (50 x 20) / 500 + 50 = 15.4545 u.m
Obteniéndose la siguiente distribución del coste total de la mercancía disponible:
Coste de ventas8036,36
520 u.f x 15.4545 u.m
Existencias finales..463.636
30 u.f x 15.4545 u.m..
Coste total de la mercancía disponible
550 u.f. x 15.4545 u.m...8.500
3− Método FIFO o PEPS (primera entrada, primera salida)
Atribuye a las unidades vendidas el coste de las adquiridas en primer lugar, y entonces las existencias que
permanecen en inventario serán valoradas por los precios de las últimas compras.
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Coste de ventas (coste de las primeras 520 unidades compradas) 7900
500 u.f x 15 u.m 7500
20 u.f. x 20 u.m 400
Existencias finales (coste de las últimas 30 unidades compradas).. 600
30 u.f x 20 u.m.. 600
Coste total de la mercancía disponible
500 u.f. x 15 u.m. + 50 u.f. x 20 u.m.. 8.500
4− Método LIFO o UEPS (última entrada, última salida)
Supone un método contrario al método FIFO, ya que a las unidades vendidas se les atribuye los costes
satisfechos por las últimas compras, resultando el inventario final valorado según los costes de las primeras
entradas.
Coste de ventas (coste de las últimas 520 unidades compradas) 8050
50 u.f x 20 u.m 1000
470 u.f. x 15 u.m 7050
Existencias finales (coste de las primeras 30 unidades compradas).. 450
30 u.f x 15 u.m.. 450
Coste total de la mercancía disponible
500 u.f. x 15 u.m. + 50 u.f. x 20 u.m.. 8.500
Los métodos FIFO y LIFO son los que se suelen utilizar, pero producen diferencias en el estado de resultados
y en el balance de situación.
Las cifras producidas en la utilización del CMP se sitúan entre las que proporcionan los métodos FIFO y
LIFO.
Si los costes unitarios se incrementan, la aplicación del método LIFO producirá cifran inferiores tanto en el
resultado bruto como en la valoración del inventario.
Si los costes unitarios descienden, será el método FIFO el que va a producir las cifras más bajas, es decir,
menor resultado y menor valoración del inventario disponible al final del periodo considerado.
La normativa contable española dispone lo siguiente:
"Cuando se trate de bienes cuyo precio de adquisición o coste de producción no sea identificable de modo
individualizado, se adoptará con carácter general el método del precio medio o coste medio ponderado. Los
métodos FIFO, LIFO y algún otro análogo son aceptables y pueden adoptarse, si la empresa los considera
más convenientes para su gestión".
13
SISTEMAS DE INVENTARIOS Y MÉTODOS DE VALORACIÓN
Los métodos CMP, FIFO y LIFO, se aplican tanto si la empresa utiliza un sistema de inventario periódico,
como si tiene implantado un sistema permanente. En el primer caso la cuantificación del coste de ventas y del
inventario final sólo se realiza globalmente al final de cada periodo. Por el contrario, el sistema de inventario
permanente requiere calcular el coste de la mercancía vendida cada vez que se produce una venta.
Análisis del procedimiento de aplicación de los tres métodos, en los dos sistemas de inventarios, utilizando
como ejemplo estos datos:
Existencias iniciales, compras, ventas y existencias
finales
Número de
unidades
(u.f)
Coste
unitario
(u.m)
Coste total
(u.m)
Existencias iniciales (1 de enero).
Compras del año:
15000
500
30
31 de enero.
11000
200
55
31 de julio....
60000
1000
60
86000
Total mercancía disponible para la venta durante el año 1700
¿?
Ventas del año:
¿?
300
¿?
28 de marzo (precio unitario de venta: 70)
¿?
900
¿?
30 de septiembre (precio unitario venta 90)
500
¿?
Existencias finales (31 de diciembre)
Con los métodos citados anteriormente, distribuir el coste total de la mercancía disponible en el periodo
(86000 u.m.) entre las 1300 unidades vendidas y las 500 que integran el inventario al 31 de diciembre.
COSTE MEDIO PONDERADO
A) Inventario periódico:
El coste medio ponderado se calcula, al final del periodo, considerando conjuntamente las existencias iniciales
y todas las compras realizadas durante el año.
CMP = 500 x 30 + 200 x 55 + 1000 x 60 / 500 + 200 + 1000 = 50.5882
Coste de ventas60705.84
1200 u.f x 50.5882 u.m
Existencias finales..25294.1
500 u.f x 50.5882 u.m..
14
Coste total de la mercancía disponible
1700 u.f. x 50.5882 u.m.85999.94
B) Inventario permanente:
Cuando el CMP se aplica a este inventario, será necesario calcular un nuevo coste medio después de la
compra, denominándose por ello coste medio móvil. Para el seguimiento de cada uno de los artículos se
confeccionará un registro, donde se reflejarán por orden cronológico, las entradas, salidas y el inventario
disponible en cada momento.
• CMP = 500 x 30 + 200 x 55 / 500 + 200 = 37.14 u.m.
• CMP = 400 x 37.14 + 1000 x 60 / 400 + 1000 = 53.47 u.m.
En la última fila de la ficha de inventario, aparecen los datos siguientes:
Coste de ventas (1200 unidades)..59265
Existencias finales (500 unidades)...26753
Coste total de las entradas...86000
• Asientos de Diario:
• INVENTARIO PERIÓDICO:
DEBE
REFERENCIA, FECHA DE LA OPERACIÓN, TÍTULOS DE
LAS CUENTAS Y BREVE EXPLICACIÓN
(0)_______01 / enero (asiento de apertura)________
15000
HABER
XXX
Mercaderías
XXX
11000
Otras cuentas deudoras a otras cuentas acreedoras
11000
21000
(1)______31 / enero (compra de mercaderías)_____
21000
60000
Compras de mercaderías a Bancos c/c
60000
81000
(2)___28/marzo (venta de mercaderías 300 x 70___
81000
15000
Bancos c/c a Venta de mercaderías
25294
71000
(3)______31 / julio (compra de mercaderías)______
60705
60705
Compras de mercaderías a Bancos c/c
75850
15100
(4)_30/septiembre (venta de mercaderías 900 x 90__
Bancos c/c a Venta de mercaderías
(5)_____31/diciembre ( por el coste de ventas)_____
15
Mercaderías (Ef)
Coste de ventas a Mercaderías (Ei)
a Compra de mercaderías
(6)_____31/diciembre ( por el resultado bruto)____
Venta de mercaderías a Coste de ventas
a Resultado bruto en ventas
• INVENTARIO PERMANENTE:
DEBE
REFERENCIA, FECHA DE LA OPERACIÓN, TÍTULOS DE
LAS CUENTAS Y BREVE EXPLICACIÓN
(0)_______01 / enero (asiento de apertura)________
HABER
Mercaderías
Otras cuentas deudoras a otras cuentas acreedoras
(1)______31 / enero (compra de mercaderías)_____
Compras de mercaderías a Bancos c/c
(2)_________28/marzo ( Por el ingreso)__________
15000
XXX
11000
21000
11142
60000
81000
Bancos c/c a Venta de mercaderías
(2')_28/marzo ( por el coste de mercancía vendida_
Coste de ventas a Mercaderías
(3)______31 / julio (compra de mercaderías)______
Compras de mercaderías a Bancos c/c
(4)________30/septiembre ( por el ingreso)_______
XXX
11000
21000
11142
60000
81000
Bancos c/c a Venta de mercaderías
(4')_30/septiembre. Por coste de mercancía vendida
Coste de ventas a Mercaderías
(5)_____31/diciembre ( por el resultado bruto)____
Venta de mercaderías a Coste de ventas
a Resultado bruto en ventas
16
MÉTODO FIFO
A) Inventario periódico:
El coste que se asignará a las ventas será el correspondiente a las primeras unidades adquiridas, mientras que
las existencias finales se valorarán por el coste de adquisición satisfecho por las últimas unidades compradas.
Coste de ventas (1200 unidades)56000
500 u.f x 30 u.m. 15000
200 u.f x 55 u.m. 11000
500 u.f x 60 u.m 30000
Existencias finales (500 unidades) ... 30000
500 u.f x 60 u.m.. 30000
Coste total de la mercancía disponible86000
B) Inventario permanente:
El coste de las ventas se calcula cronológicamente y de manera individualizada para cada una de las
operaciones.
Coste de ventas (1200 unidades)..56000
Existencias finales (500 unidades)...30000
Coste total de las entradas...86000
MÉTODO LIFO
A) Inventario periódico:
El coste que ha de asignarse a las unidades vendidas será ahora el correspondiente a las últimas entradas, en
tanto que las existencias finales se valorarán según los costes de las primeras unidades adquiridas.
Coste de ventas (1200 unidades)71000
1000 u.f x 60 u.m. 60000
200 u.f x 55 u.m. 11000
Existencias finales (500 unidades) 15000
500 u.f x 30 u.m.. 15000
Coste total de la mercancía disponible86000
B) Inventario permanente:
17
Para cada venta, habrá de calcularse el coste que hay que atribuir a la misma.
MÉTODOS DE ESTIMACIÓN DEL INVENTARIO
Cuando la empresa utiliza el sistema de inventarios periódicos, necesita hacer un recuento físico de las
existencias cada vez que prepara los estados contables.
El inventario se suele hacer una sola vez al año. Los métodos más utilizados para poder estimar el valor de las
existencias finales y el coste de ventas, son el método del margen bruto y el método de los minoristas.
MÉTODO DEL MARGEN BRUTO
Se basa en la relación Ei + CN = Ef + CV. Las existencias iniciales y las compras netas las ofrecerán los
registros contables, y el coste de la mercancía se calculará como resultado de multiplicar la tasa de margen
bruto por la cifra de ventas en el periodo establecido. La tasa de margen bruto se obtiene dividiendo el
resultado bruto en ventas entre las ventas netas.
Cálculo del coste de existencias finales de mercaderías, al 31 de marzo del año 20X1, a partir de los registros
contables de la empresa en dicha fecha:
• Ventas netas (1−10 al 31−12 del año 20X0).. 180000
• Resultado bruto en ventas (1−10 al 31−12 del año 20X0). 53600
• Existencias de mercaderías (al 1−1−20X1) 6400
• Compras netas (1−1 al 31−3 del año 20X1).. 26000
• Ventas netas (1−1 al 31−3 del año 20X1).. 43000
Cálculos:
• Tasa de margen bruto:
t = 53600 / 180000 x 100 = 30%
• Coste estimado de la mercancía vendida en el período 1−1 al 31−3−20X1:
CV = 43000 x (1 − 0.30) = 30100 u.m
• Coste estimado del inventario de mercaderías al 31−3−20X1:
Ef = (6400 + 26000) − 30100 = 2300 u.m
El método del margen bruto se utiliza también para comprobar la racionalidad del importe del inventario. Se
tendrá que recurrir a este método para estimar el valor de la mercancía que pudiera haber desaparecido como
consecuencia de algún siniestro.
MÉTODO DE LOS MINORISTAS
El coste de las existencias finales se calcula partiendo del inventario físico valorado a los precios de venta de
mercados. Para determinar las existencias finales por este método se puede calcular el porcentaje que
representa el coste total de la mercancía disponible respecto al precio de venta con que se ha marcado
Datos para utilizar el método de los minoristas:
18
Existencias iniciales.
Precio de coste
3000
Precio de venta
7000
Compras netas del período...
27000
55000
Total mercancía disponible...
30000
62000
Ventas netas del período......
¿?
52500
Porcentaje que representa el coste total de la mercancía disponible respecto al precio marcado se
calcula:
30000 / 62000 x 100 = 48%
Existencias finales:
62000 − 52500 = 9500 u.m
Coste estimado:
Ef = 0.48 x 9500 = 4560 u.m
OTRA FORMA:
Porcentaje:
t% = (62000 − 30000 / 62000) x 100 = 48%
Ef = 9500 − 0.48 x 9500 = 4560
Para que la aplicación de este método sea aceptable, se requiere que la empresa establezca sus precios de
venta aplicando márgenes fijos para cada tipo de productos ofrecidos a la venta.
DEPRECIACIÓN DEL INVENTARIO DE MERCADERÍAS: PRINCIPIO DE PRUDENCIA Y VALORACIÓN
DEL INVENTARIO DE MERCADERÍAS
El principio de prudencia requiere aminorar aquel coste de inventario final de mercaderías, en el supuesto de
que el valor que se espera recuperar mediante su posterior venta sea inferior. La regla que refleja el espíritu
del principio de prudencia se determina en la expresión "precio de coste o valor de mercado, el más bajo".
Esta regla impide que se puedan contabilizar las ganancias no realizadas y obliga a reconocer las pérdidas
potenciales.
La aplicación de este principio se manifiesta de doble sentido:
• Si el valor de mercado supera el precio de coste, este beneficio potencial no se refleja en la
contabilidad, evitando anticipar ganancias.
• Si el valor de mercado es inferior al precio de coste, la diferencia entre ambos importes se reconocerá
en los registros contables, es decir, cargarse como pérdida del ejercicio concluido.
Se entiende por valor de mercado de las mercaderías, su valor neto de realización que equivale al precio de
venta esperado menos los gastos directos, como comisiones de venta, transportes... etc.
19
VALORACIÓN DEL INVENTARIO DE MERCADERÍAS
200
Coste unitario
(u.m.)
25
Valor de mercado
unitario (u.m)
26
Coste o mercado; el
más bajo (u.m.)
13500
Artículo 2
500
50
45
1500
Artículo 3
300
40
41
8000
Artículo 4
100
20
18
10000
Artículo 5
400
15
17
9000
Productos
Cantidad (u.f.)
Artículo 1
Valor del inventario a precio de coste o valor de mercado, el más bajo..42000
REGISTRO DE LAS DIFERENCIAS DE INVENTARIO Y DE LAS PÉRDIDAS POR DEPRECIACIÓN
La pérdida de valor del inventario de mercaderías puede ser de carácter definitivo o irreversible, es decir,
desaparece mercancía almacenada (pérdidas de inventario) o bien se da una fuerte caída en la demanda de los
bienes (pérdidas por depreciación).
Tanto las diferencias de inventario como las pérdidas por depreciación han de reconocerse como gasto del
ejercicio en que se pongan de manifiesto.
Diferencias en el resultado, según el tipo de inventario que utilices:
Una empresa con un INVENTARIO PERMANENTE, presenta el siguiente balance de saldos, antes del
proceso de regularización y en la fecha de cierre del ejercicio:
Cuentas
Tesorería
Saldos deudores
Saldos acreedores
Clientes.
Mercaderías *...
120000
Capital social
60000
Proveedores..
30000
Coste de ventas.
540000
Ventas de mercaderías.
210000
58000
21000
870000
11000
Gastos de personal...
Ingresos financieros.
Totales.
960000
960000
*inventario final de mercaderías. Mercancía tipo 1: 200 u.f. x 60 = 12000 u.m.; mercancía tipo 2: 900
20
u.f. x 50 = 45000 u.m.
INVENTARIO FIJO:
Mercancía
Tipo A
Coste
Coste
unitario
total
10200
Unidades
170
Valor de mdo
Valor de mdo Valoración en
unitario
total
balance
45000
Tipo B
900
15300
10200
36000
36000
51300
46200
90
60
40
50
55200
Para reconocer las pérdidas en inventario irreversibles o definitivas, se minora directamente el saldo de la
cuenta que registra el inventario de mercaderías, por el coste de las unidades perdidas.
Con los datos de la tabla anterior, calculamos las unidades perdidas:
(200 − 170) x 60 = 1800
DEBE
HABER
Diferencias de inventario Mercaderías
1800
1800
(cuenta de resultados) a (cuenta de activo)
Por el contrario, una depreciación de naturaleza reversible, se abona una cuenta compensadora que se
denominará provisión por depreciación de mercaderías.
Calculamos la provisión:
900 x (50 − 40) = 9000
DEBE
HABER
Dotación por depreciación Provisión por
de mercaderías a depreciación de
9000
9000
(cuenta de resultados) mercaderías
(cuenta compensadora)
Mediante el empleo de esta cuenta compensadora, que presentará saldo acreedor, se consigue mantener en
libros todos los datos relevantes referidos a esta partida.
Estado de resultados de la empresa y Balance de situación:
ESTADO DE RESULTADOS:
Ventas de mercaderías. 870000
21
Coste de ventas (540000)
Resultado bruto en ventas 330000
Otros ingresos 11000
Ingresos financieros..11000
Otros gastos (220800)
Gastos de personal... 210000
Diferencias de inventario. 1800
Dotación por depreciación de mercaderías.. 9000
Resultado del ejercicio (beneficio).. 120200
Ni las diferencias de inventario ni la pérdida computada por depreciación forman parte del coste de la
mercancía vendida. Las diferencias de inventario sí estarían incorporadas dentro del coste de ventas si la
empresa tuviese implantado un sistema de inventario periódico.
BALANCE DE SITUACIÓN:
ACTIVO
Mercaderías. 28.200
PASIVO
Provisión por depreciación
Capital social.. 58.000
de mercaderías... (9.000)
Pérdidas y ganancias... 120.200
Clientes. 60.000
Proveedores. 21.000
Tesorería.. 120.000
Total pasivo 199.200
Total Activo.. 199.200
VENTA DE LA MERCANCÍA PROVISIONADA
Cuando se venda la mercancía provisionada, será preciso considerar las dos cuentas que en este momento
registran su valor en libros, esto es, la que refleja su precio de coste y la que registra la depreciación
contabilizada en el ejercicio anterior.
En nuestro ejemplo la cuenta de mercaderías, 45.000; la provisión por depreciación en el ejercicio anterior,
9.000)
• El precio de venta coincide con el valor de venta estimado (40 u.m.). Vendo 100 u.f.
100 u.f. x 40 u.m. = 4.000 u.m.
DEBE
4000
HABER
Tesorería / clientes
22
45.000
Coste de ventas a Ventas de mercaderías
4.000
a Mercaderías
45.000
Eliminar la provisión dotada:
DEBE
HABER
Provisión por depreciación
de mercaderías a Beneficio por
9000
recuperación
9000
de provisiones
La cuenta denominada beneficio por recuperación de provisiones, constituye un componente positivo del
resultado del ejercicio en que se produce la venta.
Dicha partida, no representa un ingreso ordinario, sino una ganancia que compensa la pérdida registrada en el
ejercicio.
Ingresos por ventas. 4.000
Coste mercaderías vendidas... (45.000)
Resultado bruto en ventas −41.000
Beneficio por recuperación de provisiones . 9.000
Resultado de la operación... −32.000
23