Al analizar las auditorías pueden comprenderse como un

Riesgos de orden legal inherentes a la inobservancia de las
Normas Generales de Auditoría de Estado
Al analizar las auditorías pueden comprenderse como un diseño de investigación evaluativo, su actividad gira
entorno al conocimiento, evaluación y estudio de hechos pasados que permiten concluir y recomendar sobre
el asunto evaluado, en ese mismo sentido se presenta la actividad jurídica que se desarrolla originada en
ellas, la que evaluará -a la auditoría- desde su informe y comprobará desde sus papeles de trabajo,
conociendo a partir de la evaluación de estos instrumentos el próximo paso a seguir para los órganos de
control fiscal (OCF).
De allí la especial importancia del informe de auditoría y sus papeles de trabajo, de la conformidad de estos
con las exigencias que la Contraloría General de la República (CGR) ha emitido para su desarrollo, de la
consciencia necesaria en cada OCF, sobre la uniformidad, homologación de formas, pues aunque si bien cada
uno tiene el deber de crear sus manuales y métodos, ninguno de ellos puede contradecir ni obviar los pasos y
aspectos mínimos requeridos por nuestro máximo órgano de control.
De la observancia de estos requisitos mínimos dependerá en gran medida el resultado de la evaluación
jurídica a dichas actuaciones, esa evaluación jurídica puede contener varios resultados, los naturales serían:
-
El que observa que no existen méritos suficientes para el inicio de una potestad de
investigación por no constituir su hallazgo relevancia jurídica en ese sentido. En este caso se
recomendará el archivo del expediente y se tendrá por terminada la actuación con el
cumplimiento del plan de acciones que se halla acordado con motivo de las
recomendaciones.
-
El que observa la procedencia del inicio de una potestad de investigación por considerar que
de la auditoría se desprenden elementos suficientes para iniciarla. En este caso, el OCF
estará pendiente del cumplimiento de las acciones acordadas, producto de las
recomendaciones, y a la par, iniciará una potestad de investigación con la finalidad de
verificar la procedencia de acciones fiscales que den lugar al procedimiento de
determinaciones de responsabilidades.
Sin embargo, existe la posibilidad que el informe de valoración jurídica no pueda recomendar ninguna de las
dos posiciones anteriores y esto estaría causado por la inconsistencia observada de la actuación de control,
ella en caso de ocurrir, estaría configurada en gran medida por la inobservancia de los parámetros mínimos
exigidos por la CGR a través de las normas que para ese efecto ha dispuesto.
Las Normas Generales de Auditoría de Estado (NGAE) 1 como bien se dejo entre ver en líneas previas, vienen a
constituir la exigencia mínima e indispensable de aplicación en toda auditoría realizada por los OCF, sujeción
exigida por la CGR pues no han perdido vigencia, ya que las normas que la fundamentaron están recogidas
ampliamente en la actual Ley Orgánica de la Contraloría General de la República y del Sistema Nacional de
Control Fiscal, referidas al carácter rector del máximo órgano de control sobre lo que hoy se conoce como el
sistema nacional de control fiscal, y a la capacidad única de la CGR para dictar pautas y normas unificadoras
en la materia de su competencia especialmente de auditoría, las que en la ley derogada se observaban en los
artículos 54, 69 y 72 y hoy se encuentran recogidos en el numeral 1 del artículo 33 y su encabezado.
En efecto, las NGAE vienen a ser un conjunto de normas de rango sublegal, de carácter obligatorio para
todos los sujetos a su ámbito de aplicación que unifican el marco técnico – normativo, mínimo exigible al
momento de realizar una auditoría. De allí que la revisión de la adecuación del trabajo de auditoría a estas
exigencias es parte relevante del análisis jurídico al cual se someten las actuaciones.
Cabe destacar que reviste especial importancia este aspecto cuando se practica los siguientes
cuestionamientos: ¿Cómo enfrentar una potestad de investigación cuando la auditoría no señale su sujeción
a las NGEA y de ella se desprendan elementos suficientes para ello?, o ¿Cómo fundamentar la potestad de
investigación en un hallazgo que se exprese inconsistentemente, sin efectos o sin causa?
Más aún, es probable que la auditoría haya sido llevada adelante por quien no tenga la facultad para ello, o
que haya sido suscrita por quien no era competente legalmente, ¿Qué responsabilidad corresponde a los
supervisores y al equipo que interviene en la actuación?, ¿Se respetó el deber de discusión del informe con los
evaluados?
Otro tipo de interrogantes que pueden surgir se relacionan con las acreditaciones, si bien es cierto el órgano
auditado tiene un deber de colaboración para con el OCF, no puede ser que no esté informado de quienes son
los funcionarios acreditados para la actuación, ¿Cuál rol desempeñan?, ¿Cuál es el alcance de la actuación?
pues sin lugar a dudas, esto evitaría la arbitrariedad del OCF al exigir recaudos no relacionados con la
actividad de control practicada.
Aún más, de un adecuado uso de las NGAE se desprenderán indicadores que expresarán el el real
rendimiento, peso y valía del OCF dentro del organización en la cual se encuentre, ya que a través de las
auditorías expresará claramente el impacto y efecto de su gestión, partiendo del hecho según el cual la
actividad pública en cualquiera de sus manifestaciones se concibe para la mejor prestación de servicio a la
colectividad, a la comunidad y en fin, a los habitantes de un país, en la medida en la cual el desarrollo de las
auditorías permitan la observación de las debilidades para el mejoramiento en la prestación del servicio
público, corrigiendo las debilidades de control interno por parte de los evaluados, en esa misma medida se
cuantificará el impacto y efecto de su gestión.
Por otra parte, es detenerse en cuenta bajo la visión de meta sistemas que todos los órganos son susceptibles
de control, así pues un OCF será controlado por otro de mayor jerarquía competente para ello, en estos casos
y en los casos del control ciudadano es de tener en cuenta a las pautas establecidas en las NGAE, pues
permitirán verificar con su adecuado cumplimiento además del impacto y el efecto, los siguientes
indicadores; la Oportunidad, en cuanto y tanto la auditoría sea realizada dentro del lapso de tiempo
planificado, con miras a los riesgos ponderados respondiendo a una necesidad real de la organización, sólo
así será un elemento invaluable para la toma de decisiones.
La Eficiencia; en la medida en la cual distribuya diligentemente sus recursos, en el sentido mas amplio, al
diseñar y planificar auditorías viables, escogiendo el personal idóneo para cada evaluación, con la menor
cantidad de recursos obteniendo así un producto de valor agregado.
La Eficacia; que se demostrará en la medida en la cual desarrolle su planificación ajustada a las exigencias y
parámetros formalmente establecidos y la Calidad, que se medirá en el grado de satisfacción de los usuarios
con el producto de la evaluación, esto se demostrará al presentar auditorías planificadas con atención al
riesgo potencial de cada dependencia en sí y de la organización, dentro del tiempo establecido y destacando
los aspectos puntuales para el fortalecimiento del sistema de control interno del ente u organismo en el cual
opere el OCF.
Así las cosas, es de advertir que los preceptos establecidos en las NGAE tiene especial connotación tanto en el
orden técnico como en el normativo, de manera que no puede perderse de vista que el estudio de una
auditoría lo realiza el equipo jurídico del OCF, pero también el equipo jurídico de aquel que resulte notificado
con calidad de “imputado”, en el caso de los imputados, resulta sano cuando alega y sustenta a favor del
imputado por no estar relacionado con el hecho, pero resulta un indicador de alerta para el OCF que el
alegato estribe en inobservancias técnico – normativas en el procedimiento de auditoría.
Tanto en el ejercicio de la potestad de investigación como en el procedimiento de determinación de
responsabilidades, observarán los abogados en defensa de los “imputados” aspectos que previamente debe
observar el cuerpo jurídico del OCF, estos aspectos se relacionan con el debido proceso, con el principio de
legalidad –no puede el OCF hacer algo distinto para lo cual está investido ni en medida diferente a la
previamente acordada-, con el deber de sujeción a la ley, porque toda la evidencia recolectada debe ser
lícita, exigible y posible de demostrar, relacionados con la suficiencia, relevancia y consistencia de la prueba
que sustenta el hallazgo que da lugar a la actuación fiscal o la potestad de investigación.
En virtud de lo planteado surge nuevamente la idea del meta sistema, porque el auditor evalúa a través de la
auditoría el hecho ya registrado en el tiempo, el equipo jurídico del OCF evalúa además de los méritos, la
adecuación de la auditoría –reflejada en el informe y sustentada en los papeles de trabajo- a las normas
técnico – legales, éstos a su vez son evaluados por el equipo jurídico que represente al eventual imputado y
posteriormente, será el órgano jurisdiccional el que dirima y quien con su última decisión, impacte el trabajo
del OCF bien como un logro o como una debilidad.
La inquietud que anima esta reflexión estriba en la creencia de algunos auditores en cuanto a que las NGAE,
son norma prescrita, no exigible o susceptible de desaplicarse, por esta razón puede ser que auditores que
han logrado un hallazgo relevante, consideren frustrante la decisión de no avanzar en una potestad de
investigación, sin advertir que su causa está en la inobservancia de preceptos de obligatorio cumplimiento
que afectan la validez del trabajo realizado.
Así las cosas, resulta interesante mencionar algunos aspectos establecidos en las NGAE que son abordados
en la cotidianidad del trabajo de auditoría, incluso, muchas veces se practican sin saber la razón y su fuente.
En cuanto a las auditorías realizadas en el sector público y con sujeción a la Ley Orgánica de la Contraloría
General de la República y del Sistema Nacional de Control Fiscal, son clasificadas como Auditorías de Estado,
al respecto las NGAE definen la Auditoría de Estado2 como: “el examen objetivo, sistemático, profesional y
posterior de las operaciones financieras, administrativas y técnicas efectuadas (...)”. Esta definición alberga
connotaciones relevantes cuando un análisis legal se lleva a efecto, comencemos:
Examen Objetivo: alude a que no puede existir juicio previo o prejudicialidad entorno al hecho investigado,
se observa cuando las actuaciones están encaminadas a demostrar de manera incluso circunstancial, alguna
afirmación que constituya un hallazgo. Los conflictos de intereses, apreciables cuando se acreditan en la
auditoría funcionarios que han sido parte de la administración activa hasta hace poco y pretenden evaluar la
gestión en la cual previamente han participado, o cuando existe enemistad o amistad manifiesta entre el
auditor y el auditado, o cuando se verifican cualquiera de las otras causales de inhibición definidas en la ley3.
Sistemático, porque responde a un esquema de trabajo en el cual siempre se identificará un insumo familiarización-, un proceso -trabajo de campo- y un producto final -el informe-. La alteración del orden
sistémico, indudablemente puede afectar la garantía del debido proceso la cual debe asegurar el órgano de
control fiscal.
Profesional; es interesante observar que el equipo de trabajo de auditoría por lineamientos de la CGR 4, se
denomina Equipo de Trabajo Multidisciplinario (ETM), apunta a la idea de equipos efectivos de trabajo y se
conforma por profesionales de distintas áreas y disciplinas, en este aspecto cabe resaltar que en Venezuela
no existe una certificación a nivel de pregrado que acredite “auditores”, mas sin embargo por la practica de
auditorías financieras siempre han estado involucrados en primero término los profesionales de la
contaduría pública, -a quienes está reservado por ley la exclusividad para el ejercicio de las mismaspaulatinamente, se ha advertido la necesidad de incorporar otros profesionales tales como administradores,
economistas, abogados e ingenieros.
Sin embargo, es hora de advertir que esta actividad no está limitada a las profesiones antes citadas, que su
ejercicio constante y permanente hace de profesionales de las más distintas disciplinas auditores completos
en su área de experticia. Del mismo modo, debe tenerse en cuenta que existen áreas no tituladas con
estudios profesionales, especialmente en artes y oficios que también al tener a un conocedor en el
determinado arte u oficio que ejerza labores de auditoría de modo permanente hará del mismo un experto
en funciones de auditoría constituyéndolo en tal.
En estos casos debe diferenciarse el apoyo que en un momento dado requiera el ETM en un profesional no
auditor, y que no ejerce de modo habitual y profesional la auditoría, en este caso, dicho aporte se plasmará
identificado como un anexo que soporta la elaboración a la cual se llegue en el producto final, es decir, en el
informe, pues de lo contrario, sería factible citar la falta de cualidad del actor para solicitar la nulidad del
informe del cual se trate.
No obstante, es importante tomar en cuenta que en estudios de cuarto nivel contamos con la especialización
en auditoría de estado, la certificación como auditor internacional (CIA) y los diplomados y la especialización
en auditoría forense, novísimas en el país.
Posterior de las operaciones; por ser la particularidad esencial y distintiva del ejercicio de auditoría, ya que
una actuación concomitante o previa están dadas casi con exclusividad a la administración activa, téngase
en cuenta que este criterio se refuerza con posterioridad a la publicación de las NGAE cuando por mandato
de la Ley Orgánica de la Administración Financiera del Sector Público (2000) 5 el control previo desaparece, al
ser conferida a la administración el control de su gestión e integradas las funciones de control interno a los
procesos y reasignadas a los órganos administrativos competentes. Esta afirmación permite concluir que los
órganos de control fiscal por efecto del principio de legalidad no pueden desviar su atención de aquello para
lo cual están facultados, pues actuaciones que vayan en contra de su competencia legalmente asignadas
harían nulas las actuaciones realizadas.
En este orden de ideas, cabe destacar algunos aspectos señalados en las NGAE relacionados directamente
con la participación del auditor:
En cuanto a la formación profesional, es un aspecto que no puede pasar inadvertido, pues para la práctica de
una auditoría se requiere el Personal Calificado para el tipo de prueba que se realiza, así veremos a modo de
ejemplo que, cuando hablamos de auditoría financiera, el único profesional calificado para emitir dicha
opinión es el contador público, pero en cuanto a las otras posibilidades de auditorías, nada impide que la
misma sea realizada por cualquier profesional de cualquier disciplina, entonces se observa con frecuencia a
profesionales no abogados emitiendo opinión sobre el cumplimiento cuando el mismo requiere muchas veces
una opinión de interpretación de mayor nivel de comprensión al que el vulgo puede tener.
En ese mismo orden de ideas vemos a un contador o un administrador (citados por ser el grueso del staff que
componen los equipos de auditorías) pronunciándose sobre una evaluación referida a contratación de obras
(al aspecto neto de ingeniería o arquitectura) y así para usted de contar, de este modo lo que se logra, en
caso de no discriminar escrupulosamente el alcance de la evaluación y su limitación es añadir un riesgo al ya
de por sí inherente a la actuación.
De allí la importancia y la reiteración en la necesidad de tener un EMT y con un supervisor idóneo, que esté
en capacidad de delegar liderazgo en quien así lo requiera para el logro de la actuación o de algunas de sus
etapas.
Asociado a lo anterior, que emite una alerta en el acto de la escogencia del –profesional- auditor adecuado
para cada tipo de evaluación o aspecto de la evaluación a practicar, surge la necesidad de mejoramiento de
los OCF expuesta en estudios de especialización en Gerencia en Auditoría de Estado, a través del énfasis en la
necesidad de constituirse en ETM con conocimientos de consultoría de procesos que les propicie la formación
de equipos eficaces de trabajo, que diagnostiquen certeramente situaciones –del equipo, sus procesos y de la
actuación que realizan- que les ayude a promover el líder adecuado para cada asignación y/o tarea, a
funcionar como verdadera organización matricial y fungir como modelo para el resto de la organización.
Por su parte, la capacidad técnica y experiencia requiere que se corresponda con un funcionario con
determinadas competencias según su cargo, definiendo así el rol de cada miembro del ETM en la evaluación
determinada, así quedará claro quién (es) se relacionará (n) con el área auditada, quien de ellos será el punto
focal por el OCF, -con la carga de responsabilidades que ello genera- pues un auditor novato puede incurrir
en una imprudencia por no saber, o si todos opinan puede percibir el auditado descoordinación o
ambigüedad, lo que ciertamente se evitará con una clara distinción de roles.
Un auditor en el lugar y con la carga de trabajo diferente a su descripción de cargo y a la definición contenida
en la credencial es suficiente causal para la nulidad de cuanto se haya actuado.
En cuanto a la actitud del auditor, debe ser objetiva, independiente, es posible que cumpla con el perfil de
cargo y experticia para el trabajo específico, pero si tiene relaciones estrechas con personas del área
auditada, enemistad manifiesta o cualquier conflicto de interés, es ético inhibirse, excluirlo de la actuación
pues de lo contrario la misma es susceptible de ser impugnada.
En virtud de la atribución, competencia y facultad que le confiere la Ley, el auditor debe estar consciente de
la tarea para la cual es asignado, de su alcance, limitaciones, deberes y derechos consagrados como
funcionario público en primer lugar y luego, como auditor por el bloque de la legalidad, lo erige en una
especie de “autoridad” al realizar sus funciones y al emitir su informe, no en balde se tiene con valor
probatorio a6 “(...) las diligencias efectuadas por los órganos de control fiscal incluida la prueba testimonial,
... mientras no sean desvirtuadas en el debate judicial.”
Por eso, cuando el auditor emite su opinión, y la refrenda el supervisor y posteriormente la autoridad con la
suscripción del informe, se genera la responsabilidad que con esa actuación han tomado, la que no pueden
evadir, no auditando, no supervisando o no suscribiendo, o mitigando los hallazgos o elaborando informes
ambiguos, pues sería también un modo de faltar a su deber, es por ello que desde el auditor mas novato
hasta el supervisor, incluida la máxima autoridad del órgano de control fiscal cuidan con el mayor de los
celos el producto de sus actuaciones, pues es tan grave señalar lo que no ha ocurrido como señalar algo
distinto a la realidad, de allí la importancia de los papeles de trabajo, ellos son una perfecta secuencia de
actuaciones que definitivamente no son aisladas, la falta de documentos esenciales es notaria y sancionable
como lo es la ocultación de información, entonces, el deber de cada nivel en jerarquía debe ser
cuidadosamente llevado pues en ese mismo orden se estudia el campo de responsabilidades cuando se
observe a posteriori una inconsistencia en la actuación.
El deber de confidencialidad del auditor, pues la información que conoce por motivo de su cargo no le
pertenece, de allí que no pueda revelarla sino en situaciones muy concretas como lo sería ante un Tribunal al
ser llamado por la justicia para rendir declaración sobre el asunto.
Otro aspecto relevante es el atinente a la Planificación:
La planificación es un factor determinante en el cambio de la percepción del OCF como inquisidor para pasar
a ser visto como asesor, ello no porque deje haya sido relevado de su deber de exponer, señalar, evidenciar
los aspectos mejorables según la auditoría practicada, por el contrario, la actual Ley de Contraloría incorporó
la facultad de los titulares de los OCF para dictar decisión en los procedimientos de determinación de
responsabilidades –caso que antes nunca sucedió- sino porque el ente u organismo en el cual se encuentra
adscrito tiene el derecho a conocer (mediante la planificación) de modo previo cuales son las actuaciones a
practicarse y el objetivo de las mismas, así como a los órganos controladores del sistema nacional de control
fiscal, es decir, la CGR, el resto de las contralorías externas y la Superintendencia Nacional de Auditoría
Interna.
De la misma manera, cuando se presentan las credenciales para el comienzo de la actuación se deja en claro
quienes conforman el equipo, los roles, el objetivo de la actuación y de allí parte la comprensión y
cooperación de la administración activa, a través de la dependencia auditada para entregar la información
requerida pero también para observar con criterio qué cosas solicitadas pueden ser impertinentes o
irrelevantes para la actuación, es decir, se desmitifica la omnipotencia y se afirma la autoridad del OCF.
Ello está dado porque en la medida en la cual conoce la dependencia evaluada el objeto de la actuación en
esa misma medida podrá en un momento dado ponderar la pertinencia de cuanto se requiere o solicita,
como también deberá prestar sin dilaciones la colaboración que se le requiera pues, no se tratará de
solicitudes incoherentes o fuera de su alcance, así pues que el acto de planificación lleva en sí muchas
implicaciones, otra sería y no menos seria, la posibilidad que brinda para contrastar la ejecución (el resultado
mensual, bimensual o trimestral) con lo planificado siendo este un indicador de la eficiencia y eficacia en la
consecución del logro plantado al comienzo de la gestión evaluada, información que sin lugar a dudas puede
ser de enorme utilidad para reforzar la credibilidad y con ella la buena reputación de los órganos de control
fiscal.
Relacionado con la Ejecución de las Auditorías exponen las NGAE lo siguiente:
Está precedida de la acreditación de los funcionarios actuantes, ello constará formalmente en el instrumento
escogido para tal fin, se anexará a los papeles de trabajo y se recomienda citarla en el informe a los efectos
de brindar seguridad jurídica, contendrá todos las definiciones necesarias, es decir, denominación de la
actuación, objeto, identificación de los funcionarios y definición de roles entre otros, la ausencia de
acreditación de los funcionarios actuantes en la evaluación, es un elemento que puede utilizarse para
impugnar la actuación de control, pues no sería determinable la competencia ni la capacidad del funcionario
que intervino.
Permite jurídicamente tener la certeza del responsable de cada actividad, brindando seguridad jurídica pues
al encontrarse acreditados los funcionarios de auditoría tendrán capacidad para exigir la colaboración
requerida en la actuación, estarán facultados para levantar actas que dejen constancias de situaciones
observadas, posibilitará la atención y respeto debido al OCF pues será este grupo de funcionarios quienes
evaluarán igualmente una posibilidad de obstrucción en la información, del mismo modo se les exigirá que su
intervención no perturbe el normal desenvolvimiento de las funciones propias del área.
Expresan las NGAE que en los casos en los cuales se evalúe el sistema de control interno, se llevará a cabo
para determinar el grado de confiabilidad e identificar los aspectos críticos que requieran examen exhaustivo
como consecuencia de ello, la confiabilidad responde a la posibilidad que tiene un sistema de realizar las
funciones para las que fue diseñado sin fallos de modo permanente, en estos casos sería conveniente
pronunciarse con el mayor cuidado y exactitud sobre este aspecto, para transmitir con la mayor claridad la
incidencia o trascendencia de la debilidad evidenciada, causando el efecto correcto en el interesado en las
resultas del informe y para pueda de esta forma internalizar la necesidad de fortalecimiento sin que ello le
haga percibir que se encuentra ante un sistema frágil o por el contrario, le haga percibir que pese el buen
estado en línea general del sistema, éste presenta una fractura que obliga a rediseñarlo. Cabría pues la
posibilidad de incorporar criterios y medidas, que permitan cuantificar a este atributo para utilizarlo en la
mejor dimensión posible y evitar el riesgo de que diluya la transmisión del mensaje que lleva implícito.
Un aspecto de especial interés lo constituye el referido a las evidencias, éstas deben ser:
o
Suficientes: por que serían sólo aquellas evidencias necesarias para llegar a la conclusión a
la cual se arribó
o
Convincentes: porque no dan lugar a dudas y cualquier persona sin la ayuda del auditor
llegaría a la misma conclusión
o
Pertinentes: porque se obtendrían sólo aquellas evidencias relacionadas con el objeto de la
evaluación y por los medios legales existentes para ello.
Esta es la base de un hallazgo completo, que no admite dudas, en virtud de una evidencia que nutrida con
estos atributos se observará una auditoría fortalecida, con posibilidad de aportar conclusiones y
recomendaciones de alto valor agregado por la dependencia evaluada.
En gran parte de la consistencia de la evidencia depende la posibilidad de avanzar –de así ser necesario- en
una potestad de investigación y eventualmente, en un procedimiento de determinación de responsabilidades
y ello es así porque sería imposible apoyar una investigación o un procedimiento en un informe incongruente,
inconsistente o ambiguo, por nombrar algunas de las debilidades que pueden configurarse con motivo de la
evidencia. Aspectos diferentes a aquellos que hacen nacer la necesidad de solicitar actuaciones
complementarias para fortalecer el hallazgo de la auditoría.
Otro aspecto de relevancia esta dado por el deber de discusión del informe con el área auditada antes de
hacerlo definitivo, este aspecto encierra un elevado respeto por el debido proceso y es porque aun cuando no
puede comprenderse esta oportunidad como la de presentación de descargos de ninguna naturaleza, -pues
eso no es la esencia del asunto- sí es el momento de fijar, establecer y de aceptar por parte del auditado todo
cuanto se ha observado este es uno de los momentos en los cuales el ETM prueba su calidad al presentar
observaciones y hallazgos irrebatibles por el argumento de haber sido diligentes, acuciosos, precisos y
exhaustivos en la evaluación de la situación, a menos que la causa por la cual se desvirtué tal afirmación con
información que no pudo estar disponible al momento del trabajo de campo.
Es útil desprejuiciar tanto a auditores como evaluados de esta situación, un hallazgo discutido y modificado,
rebatido o eliminado por el efecto de la discusión del informe es signo de un trabajo acabado, excelente de
calidad, y no de debilidad, en el supuesto de darse dicha modificación por la nueva información que en un
principio fue de imposible previsión por parte del auditor, muy distinto a la modificación o supresión de
hallazgos por la falta de requerimientos por parte del equipo auditor y/u observación asertiva por parte del
supervisor y atención.
En cuanto a los papeles de trabajo, son simples pero claras las pautas que los rigen, se configuran en la
unidad de un solo expediente –para el caso denominado papeles de trabajo- tienen valor prueba a menos
que se desvirtúen en vía jurisdiccional, por ello la relevancia de su contenido, deben estar referenciados, y
ello porque de esas referencias se evidenciará el análisis y soportarán cada una de las afirmaciones
contenidas en el informe. Demostrará el tiempo del trabajo, la pertinencia, suficiencia y convicción de las
pruebas. Contendrá la planificación de la actuación, las designaciones particulares de cada funcionario
actuante, los signos de revisión por parte del supervisor. En fin, son los papeles de trabajo el mayor testigo y
confidente de la actuación de la cual se trate.
Es relevante tener en cuenta que en la actualidad son muchos los programas de computación que ayudan a
llevar estos papeles de trabajo, de allí la justificación para crearles niveles de acceso, y seguridad para
asegurar la fidelidad de la información que poseen a través del diseño de manuales que regulen su
utilización.
Por último, la incidencia de las NGAE en el Informe se observan en los siguientes aspectos:
El informe es escrito, debe contener el señalamiento expreso de sujeción a las NGAE, ello implica dos
consecuencias, la primera, al no señalarlo se tendrá el informe y con él la actuación como nula, alejada de las
exigencias propias de la materia. La segunda, que al reconocer su aplicación la actuación no puede excusarse
de la inobservancia de algunos de los preceptos allí establecidos.
La suscripción del informe, es importante porque estará a cargo de quien tiene facultad legal para ello y en
todo caso, de ser distinto, deberá operar delegación formal. La NGAE indica que debe ser suscrito por el nivel
directivo o gerencial calificado como competente para notificar los resultados, es decir, que la falta de
cualidad para esta actuación sume en la nulidad al informe presentado.
La condición de oportunidad, es la pieza invaluable del trabajo realizado, pues sólo un informe oportuno
permite toma de decisiones fundamentadas, fortalecimiento del control interno, economía en el gasto
público y posibilidad cierta de tomar medidas correctivas a tiempo de modo que su efecto tenga impacto
ejemplificador en la organización.
Asociado a lo anterior es importante cuidar la redacción, los informes serán claros, precisos, -no ambiguos ni
contentivos de galimatías-, tendrán presente que aunque responden a un esquema lógico por formato cada
uno es diferente a otro, cada uno tiene información propia, por ende deben ser distintos, capaces de atraer la
atención de sus destinatarios, pues en esa medida serán tomadas en cuenta las recomendaciones que ellos
contenga.
1. Normas Generales de Auditoría de Estado (NGAE) publicadas en Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 36.229, de fecha 17 de junio de 1997.
2. Artículo 2 NGAE.
3. Con relación a este aspecto véase el artículos 36 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela
Nª 2.818 (Extraordinaria) de fecha 1º de julio de 1981.
4. Cuadernos de Auditoría Nº 4 Guía Metodológica para la Evaluación del Control Interno. (1999) Contraloría General de la República. Pág. 20.
5. Artículo 190 de la Ley Orgánica de la Administración Financiera del Sector Público, cuya última fue publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de
Venezuela, (reimpresa por error material), bajo el Nª 38.661, de fecha 11 de abril de 2007.
6. Artículo 83 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República y del Sistema Nacional de Control Fiscal, Publicada en Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela Nº 37.347 de fecha 17 de diciembre de 2001.
Como una guía esquemática de las pautas dadas por las NGAE se presenta el siguiente cuadro:
Título
I. Disposiciones Generales
Contenido
Relevancia
Finalidad de las GAE
Ámbito de Aplicación
Definición legal de Auditoría de Estado
Clasificación
Exigencias mínimas según el tipo de auditoría
Criterios
Supervisión
En cuanto a su formación
En cuanto a su actitud en el desarrollo del trabajo
de campo
Responsabilidad de opinión
Busca mejorar su ejercicio a través de la
homologación de la práctica de auditorías,
así hace susceptible de medición y
comparación a la eficiencia, eficacia,
economía, calidad, efecto e impacto, tanto
de los entes u órganos evaluados como de
las mismas Unidades de Auditoría Interna.
Define las exigencias personales y
profesionales del perfil del auditor, con base
en ello exige actitudes en el desarrollo del
trabajo que obligan a expresar una opinión
(conclusión) soportada en los hallazgos, de
modo que cuanto expone el informe es
responsabilidad del trabajo realizado
individualmente y como equipo de trabajo.
III. Normas Relativas a la
Planificación
Criterios que le rigen
Exigencias de programación
Entendida la planificación como la mejor
distribución de los recursos escasos para
lograr la viabilidad del objetivo planteado,
viene a ser los lineamientos que, definidos
previamente a la actuación (así esta sea de
contingencia) garantizan el alcance, la
posibilidad, el límite hasta el cual se
compromete el órgano de control fiscal para
lograr el objetivo.
IV. Normas Relativas a la Ejecución
Acreditación
Incorporación de expertos, peritos no auditores
Principio de exhaustividad
Principio de Evaluación de Cumplimiento
Exigencias de cumplimiento de las Normas
Generales de Contabilidad del Sector Público y
Principios de Contabilidad Generalmente
Aceptados.
Atributos de la Evidencia
Deber de discusión del informe preliminar con el
área auditada
Papeles de Trabajo
Archivo
Modo de Presentación
Contenido exigido
Señalamiento expreso de ceñimiento a las NGAE
Modo de redacción
Oportunidad
Es la parte sensible del trabajo de auditoría
en la cual se ponen en práctica con
notoriedad los principios de, planificación,
organización dirección y control, que
acatados, permiten obtener como producto,
una actuación ajustada a la ley,
fundamentada, competente, pertinente, sin
desviaciones y oportuna.
II.
Normas Relativas al Auditor
V. Normas Relativas al Informe de
Auditoría
Es el corolario del trabajo realizado, funge de
espejo de la actuación pues contendrá en
espíritu vivo la expresión de lo actuado,
evidenciará la observancia de los parámetros
exigidos para la realización del trabajo de
auditoría, indicará sin cabida a
interpretaciones su producto.
.