L_03_E_01_DEPRECIACION_activos_fijos

Depreciación y agotamiento.
Agotamiento y Amortizaciones
El agotamiento no es un gasto. Representa una transformación del costo de esta clase
de activos. La mayoría de las veces, para la explotación de estos bienes es necesario
realizar desembolsos para su desarrollo, los cuales denominaremos "Costo de
desarrollo" y se pueden incluir el "costo de adquisición", antes de calcular la "cuota de
agotamiento" que emplearemos en la recuperación de nuestras inversiones, en los
cuales los desarrollos efectuados no tengan la misma vida probable calculada para los
bienes sujetos a agotamiento, es conveniente separarlas y tener una cuota para el
agotamiento de los costos de adquisición y otra para los costos de desarrollo.
Para las amortizaciones de patentes, concesiones; se divide el costo de la patente
entre el número de años que faltan para que caduque la misma y el resultado indicará
la cuota de amortización. No obstante es importante que examinemos si el producto
que produciremos o la explotación que realicemos tendrá el mismo éxito durante todo
el periodo de vida de la patente pues, ocurre, con frecuencia, que ciertos artículos y
patentes tienen un éxito momentáneo y luego decaen en su demanda por aparecer
otros articulo similares o mejores. En estos casos debe hacerse un estudio profundo
del mercado y posibilidades de duración para amortizar el costo de la patente o
consecución en los primeros años de vida de la misma contabilización de las
depreciaciones.
Hay dos sistemas para reflejar las depreciaciones en nuestros libros los cuales
denominaremos:
1. Método Directo
Sabemos que la depreciación indica la pérdida de valor, el desgaste de
un bien. Es decir, si compramos un camión que costó Bs. 60.000 y al
finalizar el año debido al uso y al tiempo su valor es de Bs. 50.000 ha
sufrido una disminución en el mismo de Bs. 10.000. que representará la
depreciación anual que efectuaremos. Veamos un ejemplo:
El día 02/01/1971, compramos un camión cuyo costo total ascendió a
Bs. 60.000. se canceló de contado, con un cheque. Para los efectos del
cálculo de la depreciación, se considera la vida útil en 5 años y un valor
de residuo de Bs. 10.000. El sistema de depreciación que se decide
emplear será el de línea recta. (Quizás el peor para este tipo de bienes.
No obstante no estamos tratando el sistema para el cálculo de la cuota,
lo que me interesa es que ponga atención a los procedimientos para el
registro contable de las depreciaciones).
Asiento contable en el diario general al efectuarse la compra:
Mes
Día
Descripción
Debe
Haber
Enero
3
Equipo de reparto 60.000 60.000
A Banco
Por supuesto, al camión se le abrirá una ficha de control de activos fijos
que reflejará su trayectoria dentro de la empresa.
Al llegar el 31/12, fecha en que termina el periodo económico –
contable, realizaremos la depreciación.
Valor de costo Bs. 60.000
Menos valor de salvamento Bs. 10.000
Cantidad a depreciar Bs. 50.000
Cantidad a depreciar Bs. 50.000, divídala entre el número de años de
vida; 5 y nos dará la depreciación anual Bs. 10.000.
Por el método directo el asiento para reflejar la depreciación sería.
Asiento contable en el diario general al efectuarse la compra:
Mes
Día
Descripción
Debe
Dic.
31
Gastos depreciación Equipo de reparto 10.000
A Banco
Haber
10.000
La cuenta de gastos Depreciación Equipos de Reparto se traspasaría
como veremos más adelante, a gastos de ventas. Por lo que se refiere
al Equipo de Reparto, su cuenta en el mayor aparecería como sigue:
Equipo de Reparto
60.000
10.000
Saldo actual (31/12) 50.000
Que reflejará el "valor contable" actual de equipo reparto. Es decir, la
propia cuenta del equipo refleja la perdida experimentada y al efectuar
el balance general, aparecerá en el activo fijo por Bs. 50.000. Como la
cuenta de gastos depreciación equipo de reparto ha sido traspasada a
gastos de ventas y ésta a su vez a pérdidas y ganancias, no aparecerá
en el balance la depreciación.
Este método tiene el gran defecto de no informar, en los balances,
sobre el "valor de costo" ni las depreciaciones acumuladas sobre el
activo fijo.
Fácilmente podrá entender que se denomina método directo porque la
cuenta depreciada soporta DIRECTAMENTE, la depreciación y ésta no
queda reflejada en ninguna cuenta del libro mayor. No obstante, la
depreciación podemos obtenerla por medio de la ficha particular del
camión que le tendremos abierta en el control de activos fijos. El
método indirecto, actualmente está en desuso.
2. Método Indirecto
Por este método, las depreciaciones efectuadas no modifican las
cuentas del activo fijo, simplemente se abre una cuenta nueva que
refleja la depreciación, sin tocar la cuenta a la cual afecta la
depreciación.
En el supuesto del camión que hemos tratado anteriormente, el asiento
del diario general sería:
Mes Día Descripción
Dic. 31
Debe
Haber
Gastos depreciación Equipo de reparto 10.000
A depr. Acum. Equipo de reparto
10.000
Fíjese bien, en este asiento no hemos tocado la cuenta de equipo de
reparto. Creamos la de depreciación acumulada equipo reparto. La
cuenta de gastos depreciación equipo reparto, como en el caso anterior,
se traspasa a gastos de ventas. En el libro mayor tendremos:
Deprec. Acum.
Equipo de reparto
Equipo de reparto
60.000
10.000
En el balance general, las cuentas de depreciación acumuladas, como ya hemos visto,
se colocarán en el activo, restando al valor de costo del bien que están depreciando,
de esta forma el balance nos indicará:
1.
2.
3.
El valor del costo (o costo más mejoras)
La depreciación acumulada hasta la fecha
El valor contable (valor según libros)
Activo fijo
Equipo de reparto Bs. 60.000
Menos Depreciación acumulada Bs. 10.000
Valor contable Bs. 50.000
Gastos de Depreciación
Todo el activo sujeto a depreciación se efectúa en la misma forma que hemos
realizado en el ejemplo del camión. Abriremos una cuenta de "depreciación
acumulada" para cada clase de activo fijo: maquinaría, equipos, muebles y enseres,
etc.
Ahora bien, donde debe tener cuidado, es al decir quién debe soportar los gastos de
las depreciaciones pues no será igual la depreciación de una máquina, que se
considera como un costo de producción (gastos de fabricación que la de una mesa de
escritorio que será un cargo a gastos de administración).
Las siguientes preguntas se hacen a manera de guía para saber quien soporta los
gastos de depreciación; ¿quién se está beneficiando del desgaste de nuestro activo
fijo sujeto a depreciación? ¿Qué departamento lo está usando?
Veremos algunos de los más corrientes.

Gastos de administración: Debe soportar las depreciaciones de los muebles,
maquinas de escribir, calculadoras, equipos de oficina, equipos de transporte
destinados al personal administrativo y ciertos inmuebles destinados al servicio de
administración.

Gastos de ventas: soportaran las depreciaciones de los equipos de reparto
destinados a servir en eficiencia y rapidez, las ventas realizadas y material móvil
destinados a los vendedores de la empresa, también la de ciertos inmuebles
destinados al uso exclusivo de este departamento.
Gastos de compras: puede ocurrir, que parte de los equipos de transporte que
posee la empresa sean destinados, en algunas ocasiones, al departamento de
compras por lo que en estos casos, deberá soportar una parte de las
depreciaciones.
Gastos de Fabricación: Los más importantes son; Depreciaciones de
maquinarias, troqueles, herramientas, edificios de fábricas, instalaciones de fábrica.


Causas y factores que originan la depreciación.
ASPECTO HISTÓRICO DE LA
DEPRECIACIÓN
Los orígenes de la depreciación, datan desde el siglo XVI, asimismo las diversas
aplicaciones que ha tenido desde entonces hasta la actualidad. Dicho estudio, por
demás interesante, se debe a la abundante documentación proporcionada por
Eduardo M. Creel Algara, quien constantemente aporta su valiosa experiencia,
conocimientos y acertadas orientaciones a la contaduría pública.
CONCEPTO DE DEPRECIACIÓN
No se trata de definir la palabra depreciación, sino de exponer algunos conceptos
acerca de la misma, pues tiene varias acepciones; además hay que considerar en qué
sentido se va a usar.
En su uso más frecuente, la depreciación significa la paulatina expiración del costo de
activos fijos tangibles de cierta duración a través de su servicio.
Cuando se compra un activo fijo se adquiere un fondo de utilidad, que contribuirá a la
producción o servicio durante el tiempo que esté en buenas condiciones de uso, y
tener en cuenta que la fecha de cualquier activo fijo, con excepción de los terrenos,
tiene un límite. Cabe suponer que el llamado fondo de utilidad también es limitado y se
consumirá al terminar la vida útil del activo; por tanto, la depreciación llega a ser la
expiración del fondo de utilidad de un activo fijo.
El maestro y C. P., don Fernando Vilchis Platas dice: “La depreciación implica dos
conceptos fundamentales. Uno, el relativo a la extinción de un bien por el transcurso
del tiempo y por el uso; y otro, la recuperación del costo de una inversión a través del
cargo a las operaciones.”
En su diccionario para contadores, al hablar de depreciación, Kohler dice: “Pérdida por
uso; utilidad de servicio expirada; la disminución del rendimiento o servicio de un
activo fijo, o de una partida o un grupo de partidas de activo fijo que no pueden ni
podrán restaurarse mediante reparaciones o la reposición de partes.”
La depreciación es la parte de servicio que se obtiene de un activo o de un grupo de
activos de vida limitada y que, conforme se usan dichos bienes, éstos se consumen
por las causas siguientes:
1. Dicho consumo puede ser lento o rápido por las causas ya previstas desde que se
hizo su adquisición.
2. Que desaparezcan totalmente los bienes, por incendios, inundaciones o por alguna
razón inesperada.
3. Que su uso resulte antieconómico, es decir, que los servicios que preste dicho
activo se comparen con otros servicios parecidos o similares que pueden fácilmente
recibirse por otros medios.
4. Que el producto o servicio que proporciona dicho activo requiera cambios que vayan
de acuerdo con la demanda, pues los que actualmente preste pueden resultar
inoperantes.
En los casos mencionados, nada tiene qué ver el factor costo, pues lo que debe
tenerse en cuenta es el funcionamiento físico, tanto presente como futuro; por ejemplo:
si nos referimos a un camión, se dice que su depreciación es parcial si todavía se
espera que, por algún tiempo, siga dando un buen servicio; en cambio, se puede decir
que el mismo camión se despreció por completo si materialmente no se puede utilizar,
en cuyo caso el propietario lo vende como chatarra, que es el valor de rescate.
FACTORES QUE INFLUYEN EN LA DEPRECIACIÓN
La causa más frecuente de la declinación del servicio que puede presentar un activo
es por su deterioro físico y puede originarse por las siguientes razones:
a) Obsolescencia. Significa la disminución del valor que sufre determinado activo,
como motores, maquinaria, etc., como consecuencia de la aparición de uno nuevo que
llega a aumentar en forma más económica la producción, y a responder a las nuevas
necesidades, gustos, gastos o modas.
Al respecto, se dice que ninguna industria escapa a la tendencia aparentemente
inevitable de desplazar el material viejo y antiguo, no obstante sus buenas condiciones
de conservación, y cambiarlo por otro más nuevo y más económico.
Sobre la obsolescencia, Thomas R. Dyckman dice que un activo puede volverse
inadecuado por no responder a las cambiantes necesidades de servicio que la
empresa requiere. Esta situación puede presentarse independientemente de las
condiciones físicas y materiales del activo en cuestión.
Puede suceder que el aumento de las ventas requiera mayor producción, en menos
tiempo del que se venía empleando; por tal razón, se requiere una maquinaria de gran
capacidad que logre, al mismo tiempo, el más perfecto acabado. Por ejemplo: una
fábrica tiene una máquina que produce 10 artículos por hora, pero conforme a la
demanda, se necesita más producción en el mismo tiempo. En el mercado se
consiguen máquinas que producen 15 artículos por hora y con mejor acabado. Por tal
motivo, la empresa se da cuenta de que la depreciación originalmente asignada a
dicho equipo es insuficiente.
Los adelantos en la tecnología hacen que algunos activos se vean desechados u
obsoletos, pues en el mercado, sobre todo en la actualidad, las transformaciones que
se operan en artículos eléctricos y electrónicos, maquinaria, etc., hacen que los activos
fijos adquiridos con anterioridad, resulten inadecuados para la empresa, desde el
punto de vista de sus costos, o la calidad de los artículos que producen.
b) Desgaste o deterioro ordinarios. Esta partida se considera como la principal causa
de la depreciación, misma que aumenta si se duplica la jornada habitual, como sucede
con la maquinaria, el equipo de transporte, etcétera.
c) Defectos de fabricación. Éstos se tienen en cuenta en el cálculo de la depreciación
cuando la maquinaria o activo fijo de que se trate sufren una depreciación elevada,
debido a un mal funcionamiento, ya que su desgaste es superior al que tendría si se
hubiese recibido en buenas condiciones. Naturalmente, su vida útil se acorta cuando
dichos activos han sido adquiridos con defecto.
d) Falta de uso. Origina que la depreciación calculada inicialmente aumente por la
ociosidad en que se tenga el equipo, lo que lo hace menos útil con el tiempo. Esto
ocurre, por poner un ejemplo gráfico, con la maquinaria y los implementos agrícolas,
los cuales, al no usarlos y dejarlos a la intemperie, sufren un gran deterioro.
e) Insuficiencia. Se presenta cuando el activo no puede llenar las funciones para las
cuales se compró. Esto sucede cuando la maquinaria no se puede adaptar al cambio
en una línea de productos que se requiere en el mercado. En estas condiciones, la
depreciación de la maquinaria o activo de que se trate aumentará.
f) Mantenimiento inadecuado. Cuando la maquinaria requiere un mantenimiento
especial y se confía a personas inexpertas, suele sufrir descomposturas que acortan
su vida de servicio.
g) Avance tecnológico. Cuando por los adelantos de la tecnología se perfeccionan
nuevas máquinas y puede disponerse de una de éstas que ejecute la misma
producción o servicio con mayor rapidez, fácil manejo, a menor precio y de mejor
calidad y presentación, la maquinaria anterior queda automáticamente fuera de
servicio y su depreciación resulta muy elevada.
h) Factores naturales. La acción de los elementos naturales, como la contaminación
de aguas, parásitos, el sol, aire, lluvia, etc., le restan tiempo en uso a los activos fijos.
En toda clase de negocios, ya se trata del comercio, la industria, la agricultura, etc., en
sus máquinas y equipos es común que se presenten la obsolescencia y la insuficiencia
—ya que tienen características muy similares—, y son estos dos factores los que
influyen en la elección del método para calcular la depreciación, cuya metodología o
sistema de cálculo se tratará más adelante.
Cuando alguno o varios de los factores mencionados aparecen en forma imprevista,
reciben el nombre de extraordinarios, en cuyo caso en necesario poner una nota
aclaratoria en los estados financieros.
A pesar de lo mucho que se ha escrito sobre el término depreciación, los gerentes o
administradores se interesan en considerar ésta como un dato real de baja de valor y
no lo enfocan como una distribución sistemática del costo histórico en el número de
periodos que puede utilizarse o que de hecho se ha utilizado.
Es conveniente dar a conocer lo que dice el Instituto Americano de Contadores
Públicos acerca de la contabilidad de la depreciación: “...Es un sistema de contabilidad
cuyo objeto es distribuir el costo o el valor básico de activos tangibles de capital,
menos su valor de desecho (en su caso), durante la vida estimativa de servicio de la
unidad (que puede contener a un grupo de activos) en forma sistemática y lógica...”.
Nótese que es un procedimiento de aplicación, no de valoración, entonces la
depreciación relativa al año es la parte del cargo total, en función del sistema
mencionado que se aplica en ese período.
Métodos de depreciación. Ajustes y control interno.
DIFERENTES MÉTODOS PARA CALCULAR LA DEPRECIACIÓN
El registro de la depreciación presenta algunas particularidades, según sea la
naturaleza del activo fijo, pues las medidas que se apliquen para calcularla se basan
en la producción o servicio de dicho activo. Así se tiene que el proceso de distribución
y aplicación de la depreciación es muy variable, debido a que el equipo de oficinas, o
la maquinaria de una fábrica, o tanques de almacenamiento de petróleo, el equipo de
transportación tanto de los ejecutivos como de los materiales, las computadoras, etc.,
requieren métodos de depreciación adecuados a las características propias del bien
de que se trate. En los ejemplos dados fácilmente se aprecia que las diferentes clases
de activos fijos son del todo distintas en cuanto a su naturaleza y la clase de servicios
que ellos proporcionan.
Para calcular la depreciación es necesario, en algunos casos, obtener la opinión de un
ingeniero industrial o de personas que tengan conocimientos y experiencia sobre el
bien que se va a depreciar, a fin de elegir el método más adecuado, para obtener
resultados aproximados a la realidad. Para ello se tiene que considerar la duración del
activo fijo en términos de unidades de producción, teniendo en cuenta la posible
obsolescencia que pueda afectarle.
Cuando se habla de la vida del equipo, se piensa que las operaciones se realizarán
normalmente, sin considerar que al hablar de la producción, ésta puede cambiar de un
ejercicio a otro, pues habrá ocasiones en que la producción aumente porque el
mercado sea favorable o que disminuya por circunstancias específicas, como escasez
en la materia prima, baja en las ventas por fuerte competencia, etc. Cuando la
producción sea excesiva, los productos en demasía no llevarán la parte que les
corresponda del desgaste de la maquinaria, que, obviamente, tendrá que resultar
inferior a la real, porque al determinar la vida probable del equipo (originalmente) es
seguro que no se hayan considerado los factores mencionados.
Fernando Vilchis Platas, en su obra El aspecto financiero de la depreciación, expone:
Otro de los objetivos que se persiguen al considerar la baja de valor del equipo en
contabilidad, es que los cargos relativos a las cuentas de manufactura tengan como
resultado una correcta determinación de los costos, subestimándose incidentalmente
la apreciación del activo fijo. Cada unidad que se produce debe llevar una parte del
valor del activo fijo utilizado en su elaboración; este hecho evidencia quela
depreciación es indiscutiblemente, un costo de lo producido y por la misma razón
soporta el importe de las materias primas y de la mano de obra que intervienen en la
manufactura.
Los métodos más frecuentes para calcular la depreciación son los siguientes:
a) Línea recta.
b) De anualidades.
c) Decreciente.
d) Creciente.
e) Unidades estimadas de producción y/o servicio.
j) Depreciación llamada suma de los dígitos de los años.
g) Fondo de amortización real.
Para decidir cuál es el mejor método que debe aplicarse para el cálculo de la
depreciación, debe considerarse la naturaleza de la empresa y el uso del activo de que
se trate. Es decir, una misma empresa puede aplicar para su equipo de oficina el de
línea recta; en cambio, para el de la maquinaria de la fábrica, quizá encuentre más
adecuado el de unidades de producción. Más adelante se comenta cada método, con
el fin de conocer sus características principales, y emplearlas en la forma adecuada
para obtener resultados razonables. Para ello, el gerente administrador debe ser
auxiliado por ingenieros industriales —aunando también la habilidad y experiencia del
contador—, para poder determinar las tasas de depreciación aplicables a cada tipo de
activo, según sea la naturaleza de la empresa o la clase de servicio que se
proporcione.
La utilidad que presta un activo fijo disminuye frecuentemente a medida que se
acumula el tiempo de uso, y aumenta o se acelera cuando por alguna circunstancia no
se atiende debidamente, o no se hacen en forma oportuna las reparaciones y el
mantenimiento necesarios.
La vida de una activo fijo puede prolongarse o agotarse según la clase de
mantenimiento que se le proporcione; es decir, si el mantenimiento y las reparaciones
se llevan a efecto en forma adecuada, es lógico que el activo dure más. Por lo
contrario, si se descuidan las reparaciones necesarias y el mantenimiento preventivo,
el activo fijo de que se trate acabará pronto por deteriorarse y su vida terminará
anticipadamente.
A lo expuesto, cabe agregar la variante que puede haber entre el uso normal y el
excesivo, que la empresa se vea obligada a dar al activo fijo, para atender la demanda
del producto o servicio de que se trate. Así, al aumentar las ventas de determinado
producto, quizá la empresa tenga que trabajar dos o tres turnos, lo que hace que la
depreciación originalmente calculada y el valor de rescate sufra modificaciones.
Hay casos muy especiales en que el activo se conserva indefinidamente, como los
edificios, cuyo mantenimiento es indefinido y quizá el costo del mismo y las
reparaciones lleguen a ser superiores al costo de reemplazo, pero las erogaciones por
estos conceptos son necesarias.
Son varios los factores que influyen para determinar, con cierto grado de certidumbre,
el costo del mantenimiento y las reparaciones, pues mientras en unos casos el
mantenimiento es continuo, en otros puede ser mínimo, incluso predeterminado,
basados en el uso que se dé al activo y el tiempo que dure su servicio. Tal es el caso
de contratos específicos, en los que se necesitará un activo fijo muy especial, que se
utilizará sólo para dar cumplimiento a la clase de trabajo que es objeto del contrato, y
que terminando éste, ya no será necesario el equipo o la maquinaria adquiridos. Por
tal razón, su mantenimiento es mínimo, por tener una vida corta; además, es fácil
determinar el monto de la depreciación, pues al precio de adquisición del activo se le
resta el valor de desecho, y la diferencia es el importe de la depreciación, cuyo total
forma parte del costo del trabajo realizado a que se refiere el contrato.
En repetidas veces se han empleado los términos mantenimiento y reparaciones; a
continuación nos referiremos a las características de cada uno de ellos, con el fin de
aplicarlos con propiedad.
MÉTODO DE ANUALIDAD
Este método de depreciación se forma por la depreciación propiamente dicha que
corresponda al ejercicio, y a los intereses sobre el valor del activo en el periodo
señalado. La suma de estas partidas integran la anualidad que se cargará, por
concepto de depreciación, a la cuenta de resultados de costos o de gastos por
depreciación.
Cuando se cargan intereses a la inversión que se hace en el activo fijo por el tiempo
que se considera en buenas condiciones de uso, éstos aumentan la depreciación, pero
se justifica con el argumento de que el capital invertido en la maquinaria, camiones de
reparto, etc., debe ganar intereses por su uso, sin importar quién los suministre.
Esta práctica de considerar los intereses como parte integrante de la depreciación ha
sido muy discutida; sin embargo, algunos tratadistas le encuentran las siguientes
ventajas:
a) Cuando los intereses se consideran como elementos del costo, se debe a que el
tiempo es un factor muy importante en cierta clase de producción, como es el caso
que se presenta en las tenerías (curtido de pieles), la cura de tabaco, etcétera.
b) El interés se justifica en la época en que la empresa tiene poca o nula actividad, la
maquinaria permanece ociosa y el monto de su inversión está sin producir.
e) Otro argumento que se inclina por los intereses es que se puede decidir si se hace
la inversión en una máquina costosa o se hace la producción por medios manuales,
por ejemplo, si ello es factible.
Una vez consideradas las ventajas anteriores, se mencionarán los puntos que algunos
autores consideran adversos, como son:
a) Los intereses son ficticios, ya que no existe un desembolso real, sino el que se
supone se pagaría en caso de que se obtuviese prestada la cantidad invertida en la
maquinaria. Esto origina que se inflen los costos al aumentar la depreciación, que es
un elemento del costo, y si se trata de equipo de oficinas (como máquinas
fotocopiadoras o de contabilidad), también al considerar los intereses, aumentan los
gastos de operación.
b) Aun cuando se obtuviese un préstamo que se invirtiera en maquinaria, los intereses
no deben incluirse en la depreciación que, como se dijo, se reflejaría en el costo, pues
aquéllos, que no son constantes, dificultan precisar las fluctuaciones en los costos
reales.
MÉTODO DE UNIDADES DE PRODUCCIÓN
En algunas clases de negocios, por razón natural de la actividad a que se dedican, el
método de depreciación que apliquen tiene que ser el más adecuado al uso de sus
activos, ya que puede variar de un periodo contable a otro; por ejemplo, se estima que
un camión puede durar 200 000 kilómetros en buenas condiciones de uso, base muy
normal para calcular la depreciación que debe destinarse a cada ejercicio, según el
número de kilómetros recorridos. Lo mismo cabe decir de aquellos negocios que usan
una parte de su activo fijo por dos o tres meses, y el resto de los meses queda
inactivo. Tal es el caso de las firmas de contratistas, que pueden utilizar revolvedoras
o grúas por semanas o meses nada más y en el resto del tiempo de la obra no las
utilizan.
DEPRECIACIÓN CON BASE EN SALDOS DECRECIENTES
A medida que se utilizan los activos, éstos envejecen y su rendimiento es cada vez
menor, por tanto los gastos de mantenimiento son más frecuentes y de mayor
erogación. Es así que algunas empresas estiman que la depreciación sea mayor en
sus primeros años de vida, pues sus gastos de mantenimiento o de conservación
serán menores que cuando al activo le quede poco tiempo de uso, y aumenten las
reparaciones; esto es, que al haber poca depreciación, se establece una
compensación en esta clase de gastos. A este procedimiento también se le conoce
como depreciación acelerada.
SUMATORIO DE LOS DÍGITOS DEL AÑO
Este método, al igual que el de cargos decrecientes, lo aplican algunos contadores,
pues opinan que es uno de los más equitativos para los activos fijos de larga duración.
Lo tratado en el método anterior puede aplicarse al presente, pues mientras un activo
envejece, los ingresos que genera se reducen. Esto se puede observar en un edificio
de departamentos: sus rentas son altas durante los primeros años de vida, y luego
bajan conforme el edificio se vuelve menos vistoso y moderno.
DEPRECIACIÓN CRECIENTE
En seguida se aplicará el método de números dígitos en que la depreciación sea
creciente. Este procedimiento tiende a dar al activo fijo el valor que le corresponda
conforme a su uso y al tiempo de vida que transcurra; es decir, la depreciación
asciende conforme disminuye su eficacia, por tanto, sus gastos de mantenimiento son
mayores.
Algunos autores consideran que si se toman en cuenta los dos elementos citados,
mantenimiento y aumento de depreciación, de ejercicio en ejercicio, el costo de la
producción será mucho más elevado que cuando la maquinaria se haya adquirido
recientemente.
DEPRECIACIÓN EN GRUPOS
En párrafos anteriores se habló sobre la vida probable que puede tener la maquinaria,
equipos de oficina, equipos de cómputo y periféricos, edificios, etc., de manera que si
se dice que una maquinaria va a durar ocho años, significa que su promedio de vida
es de ocho años. Sin embargo, puede suceder que por diversas circunstancias, la vida
del activo fijo que al principio se había estimado pueda prolongarse, porque el
desgaste o deterioro de la maquinaria sea menor por haberse disminuido la
producción, o bien, puede darse el caso de que sea menor la vida que inicialmente se
había calculado a la maquinaria, en virtud de que hayan aumentado los turnos de
trabajo, o quizás el mantenimiento preventivo o correctivo haya sido insuficiente.
Como la vida útil es un concepto altamente discutible en cuanto a su cálculo, es
necesario considerar que por vida útil se entiende el tiempo que se supone que el
activo fijo proporcione un servicio o beneficio, a partir de la fecha de su compra, hasta
que llegue el momento estimado en que la empresa se deshaga de él y considere que
ya no proporciona rendimientos satisfactorios, y por tal deja de usar ese bien.
El tiempo en uso asignado a una maquinaria o equipo es cuestión de criterios y de la
actividad a la que se dedique la empresa; por ejemplo: una fábrica cuyo producto
requiera de una máxima exactitud, tendrá seguramente maquinaria a la cual se le
destinen cuatro años; en cambio a esa misma maquinaria, en otro tipo de empresa
cuyos productos no requieren la misma precisión, probablemente se le destinen seis
años de vida útil, o más.
Algunas compañías, cuando poseen varias unidades similares, emplean el método de
depreciación en grupos, que suele aplicarse a determinadas fábricas, como las de
cerveza, de refrescos etc., que poseen flotillas de camiones para el reparto de su
producto.
Cuando se emplea el método de depreciación en grupos, todas las unidades similares
se agrupan en una misma clase; por lo que se refiere a su costo de adquisición, se
contabiliza en una sola cuenta, que se carga por el importe total de las unidades
correspondientes.
La depreciación, como se verá más adelante, se calcula tomando como base el
número de las unidades que correspondan y no de unidad por unidad. Por tanto, el
porcentaje de depreciación es, de hecho, el promedio de vida probable del grupo. La
tasa conocida se multiplica por la cantidad a depreciar para determinar el cargo que
debe hacerse a la cuenta correspondiente.
DEPRECIACIÓN SOBRE PARTES
DE UN EJERCICIO
Las empresas cambian unidades de servicio, ya se trate de máquinas, camiones,
muebles para oficina, etc., en el momento en que las necesitan, sin importar si el
principio o el fin del ejercicio, lo mismos cuando se deshacen de ellas que cuando los
retiran porque ya no rinden un servicio eficaz.
RECTIFICACIÓN A LA DEPRECIACIÓN
Se han examinado varios métodos para calcular la depreciación con el fin de aplicar el
procedimiento más adecuado, segtín sea la actividad a que se dedique la empresa y la
naturaleza del activo fijo; sin embargo, muchas veces el método de la depreciación o
los cálculos que se aplicaron resultan correctos para los primeros ejercicios e
inadecuados para los subsecuentes periodos contables.
LA DEPRECIACIÓN EN SU ASPECTO FINANCIERO
A los empresarios les interesa no sólo conocer el resultado del ejercicio, sino además,
mediante el estudio de los estados financieros, hacer comparaciones entre un periodo
contable y otro, a fin de apreciar los cambios habidos, aumentos y disminuciones entre
los principales renglones del balance y del estado de resultados.
Desde luego, los gerentes cuentan con todos los elementos necesarios que les sirven
(cuando se aplican bien) para tomar buenas decisiones con las cifras que comparan
de dichos estados. Los recursos, que ayudan a establecer la comparación citada, son
los datos proporcionados por los registros de las diversas operaciones y que se
sujetan a un análisis, para su correcta interpretación de los valores que comprenden
los estados financieros, tanto los que se refieren a un mismo periodo, como aquellos
relativos a varios ejercicios. Incluso, dicho estudio puede extenderse a otras
empresas, teniendo en cuenta las variantes que se podrían considerar como normales
y que señalan las discrepancias que sirven de base para hacer las correcciones
necesarias donde proceda, y juzgar en forma adecuada el porcentaje, Con el fin de
hacer los proyectos que regulen en lo futuro la política administrativa que debe
trazarse la empresa.
Agotamiento, concepto y método.
ACTIVOS FIJOS TANGIBLES SUJETOS A AGOTAMIENTO.
Los recursos naturales como los mantos de petróleo, minas de arena, carbón, oro,
plata, plomo, hierro, cobre o arciela, se llaman activos consumibles o agotables, en
virtud de que pierden su valor para la empresa, al irse agotando. Su característica
esencial es que no se puede reponer o renovar la propiedad (como en el caso de los
bosques cuando los árboles no se sustituyen, o en las minas, cuando se extrae el
mineral, y en los pozos de petróleo que se bombean para obtener el líquido): conforme
se exploten llegará el momento en que dichos recursos se debiliten o se extingan; por
ejemplo: en un yacimiento de mineral de cobre, no se puede reemplazar el cobre
extraído.
Los activos agotables generalmente se contabilizan en forma similar al procedimiento
de depreciación de unidades de producción. La diferencia entre los activos que se
deprecian y los agotables es que los primeros se acaban por el uso, en tanto que los
segundos se consumen a través de la vida probable que ha sido estimada por los
geólogos o los ingenieros, durante la cual se cubre la producción esperada.
Antes de seguir, cabe aclarar que para explotar los recursos del subsuelo, como
petróleo, minerales, etc., se necesita la concesión o autorización del gobierno federal,
pues le corresponden a la Nación, como ya se dijo al comentar el artículo 27
constitucional en el capítulo 1 de esta obra, al tratar el descubrimiento de recursos
naturales. Por lo que respecta a la minería, se citarán los artículos más sobresalientes
de la ley reglamentaria del artículo 27 constitucional en materia de explotación y
aprovechamiento de recursos minerales, y de la Ley del Impuesto sobre la Renta, con
objeto de que conozcan, aunque sea de forma sucinta, los requisitos que deben
cumplirse en esta clase de actividades, en virtud de que se examinan aspectos de
empresas que, por la naturaleza de las operaciones que celebran, están sujetas a
leyes especiales y a cumplir ciertos requisitos legales o fiscales, para operar dentro de
los lineamientos que les señalan las leyes respectivas. (Desde luego, esto se expone
en forma muy superficial, porque no es el objetivo de este libro, ya que propiamente
corresponde a Contabilidad de Industrias Extractivas.)
Artículo 6o. Los particulares sólo podrán realizar la exploración, explotación y obtener
beneficio de las sustancias o minerales mediante asignación o concesión del Ejecutivo
Federal.
Artículo 16. Las asignaciones y las concesiones facultan a sus titulares para realizar
las obras y trabajos conducentes a la exploración, explotación y para disponer de los
productos minerales que obtengan con sus trabajos, en los términos de la ley.
Articulo 34. Las concesiones mineras otorgadas conforme a esta ley tendrán una
duración de 25 años, que se contarán a partir de la fecha de expedición del título
respectivo.
Artículo 50. Los titulares o causahabientes de concesiones mineras están obligados,
independientemente de la fecha de otorgamiento de éstas:
1. A pagar el impuesto sobre concesiones mineras;
II. A ejecutar obras de explotación en los plazos y condiciones que señalen esta ley y
sus disposiciones reglamentarias;
III. A comprobar las obras o trabajos a que se refiere la fracción anterior, dentro de los
plazos establecidos por esta ley y sus disposiciones reglamentarias;
IV. A contestar los cuestionarios que envía la Secretaría de Comercio y Fomento
Industrial.
Artículo 84. Deberán inscribirse en el Registro Público de Minería:
1. La constitución, modificación y disolución de sociedades que tengan por objeto la
realización de actos y contratos relativos a la exploración, la extracción y el beneficio
de las sustancias a que se refiere esta ley;
II. Los actos, contratos, y demás negocios jurídicos que, por cualquier causa, trasmitan
a sociedades que no tengan como objeto los mencionados en la fracción anterior, la
titularidad de las concesiones o de los derechos derivados de ellas o de los contratos
celebrados para la explotación y aprovechamiento de las sustancias materia de esta
ley;
III. Las concesiones y su cancelación, así como los actos que por cualquier título las
afecten;
IV. Las asignaciones y su cancelación, así como los contratos que celebren la
Comisión de Fomento Minero y las entidades públicas mineras en relación con las
asignaciones;
V. Los contratas que tengan por objeto la explotación de los minerales materia de
(esta ley;
VI. Los contratos que contengan la promesa de cesión de derechos relativos a
concesiones;
VII. La constitución de servidumbres y las expropiaciones que se lleven a cabo en
relación con esta ley, así como su insubsistencia;
VIII. Las resoluciones relativas a reservas mineras nacionales.
La Ley del Impuesto sobre la Renta en su artículo 43, último párrafo, al autorizar los
porcentajes máximos sobre las inversiones y cargos diferidos, y los gastos
preoperativos, dice
Tratándose de contribuyentes que se dediquen a la explotación de yacimientos de
mineral, podrán optar por deducir las erogaciones realizadas en periodos
preoperativos, en el ejercicio en que los mismos se realicen. Dicha opción deberá
ejercerse para todos los gastos preoperativos que correspondan a cada yacimiento en
el ejercicio de que se trate.
Como antecedente, el artículo 42, último párrafo de la misma ley, identifica a los
gastos preoperativos de las industrias extractivas como aquellas erogaciones
relacionadas con la exploración para la localización y cuantificación de nuevos
yacimientos susceptibles de explotarse.
CÁLCULO DEL AGOTAMIENTO.
El importe del agotamiento se determina si se toma en cuenta el número de unidades
que posiblemente se extraigan del yacimiento de que se trate, cuyo dato lo
proporcionan ingenieros altamente especializados.
El capital originalmente invertido se divide entre el total de la producción que
teóricamente se obtendrá, y el coeficiente se multiplica por las unidades realmente
obtenidas durante el ejercicio conforme se extraigan.
Existen ciertos gastos que se conocen como de explotación y que tienen como
finalidad facilitar los trabajos que deben realizar en el “corte de maderas” o por
“explorar las minas en busca de metales”. Para ello, se construyen caminos, túneles,
se hacen excavaciones, se instala tubería, se hacen desmontes, etc. El monto de
estos gastos debe sumarse al capital originalmente invertido, pero una vez iniciada la
producción, los demás gastos de esta misma naturaleza se consideran gastos de
operación.
También se tienen activos fijos que deben depreciarse, como maquinaria, equipo, etc.
Al establecer el coeficiente de depreciación, se debe considerar la existencia de la
explotación; de ahí que al calcular la depreciación se tenga en cuenta si al cesar la
explotación de dicho activo puede aprovecharse en alguna otra actividad o si quedará
sin ninguna utilidad de servicio. El método indicado para determinar la depreciación es
el número de unidades producidas.
RECTIFICACIÓN DEL AGOTAMIENTO ACUMULADO
Puede presentarse el caso de que una vez iniciadas las operaciones se descubra que
el número de unidades previstas esté equivocado. Las unidades reales pueden ser por
mayor o menor cantidad que las previamente estimadas.
Referencias fiscales.
AMORTIZACIÓN DE LA DEPRECIACIÓN ACUMULADA
Este método se emplea en ciertas empresas, que podrían Ilamarse previsoras, y
consiste en que las inversiones hechas en el activo fijo (maquinaria, camiones,
muebles, etc.) se recuperen en el transcurso del tiempo, por medio de la depreciación,
a la cual la absorben los gastos indirectos de fabricación, o bien, los de operación si se
trata de negocios no industriales, como comercios, instituciones de crédito, etcétera.
Gracias a la depreciación que periódicamente se destina al activo fijo, éste se
recupera. En las industrias se puede identificar con mayor claridad dicha recuperación,
ya que la depreciación es parte integrante de los elementos del costo, y al venderse el
producto, vía precio, se efectúa la recuperación
Lo anterior es motivo para que las empresas se preparen de acuerdo con los periodos
de depreciación, para ir amortizando el importe del activo a depreciar, con el fin de que
cuando se necesite sustituirlo, se cuente con la cantidad necesaria sin menoscabo del
activo disponible (caja o banco). Para ello se procede a hacer una inversión de fondos,
cuyos periodos coincidirán con el tiempo en que se desprecie el activo (vida probable),
con la ventaja de que dicha reserva que forme la inversión no permanecería
totalmente ociosa, pues ganaría intereses que, sumados a la cantidad invertida,
reportaría más recursos para reemplazar el activo antiguo por uno nuevo. Debe
aclararse que la política en determinadas empresas de colocar inversiones de fondos
a “X” tipo de interés, para estar preparadas en la recuperación de activos fijos, no es
recomendable, pues quizá sea de más beneficio que la inversión se haga en la propia
empresa y sirva para incrementar inventarios de mercancías que, como consecuencia,
están en posibilidades de mejorar sus ventas y, por ende, de aumentar las utilidades
que en proporción a los intereses recibidos, serían muy superiores; sin embargo, todo
depende de las decisiones administrativas y financieras que tomen los directores con
esas responsabilidades.
INFLUENCIA DE LA DEPRECIACIÓN
EN LAS UTILIDADES
Los interesados en los estados financieros, ya se trate de accionistas, acreedores,
futuros inversionistas, etc., aceptan como utilidad la que aparece en dichos estados y
estudian todos los renglones o conceptos que directa o indirectamente contribuyen a
formar el resultado que se obtuvo en el ejercicio correspondiente.
Se ha dicho que la depreciación es un elemento muy importante (como algunos otros
elementos) en la formación de la utilidad de la empresa. Es necesario hacer destacar
que la utilidad siempre es estimativa y no un ciento por ciento real, pues esta última no
es factible de obtener, por la sencilla razón de que para conocerla de manera definitiva
sería cuando el negocio cesara o clausurara sus operaciones.
El resultado real lo conocían aquellos mercaderes que llevaban en una nave sus
mercancías para venderlas en el lugar que escogían como centro de sus operaciones,
y que al mismo tiempo adquirirían artículos que podían venderse en la ciudad donde
residían. Pero su periodo de operaciones terminaba al vender estas últimas
adquisiciones de artículos, y podían precisar el resultado de sus transacciones, que
terminaban, como ya se dijo, al agotarse los artículos objeto de su mercadeo. Dichos
comerciantes tenían una especie de receso o inactividad en espera de que se
presentara nuevamente la época propicia para reanudar sus actividades. Sólo en el
caso citado era posible conocer los resultados exactos de la utilidad.
En la actualidad, las utilidades están determinadas por factores que se pueden medir
en forma estimativa, entre los cuales figura la depreciación. Si ésta constituye un factor
determinante en los resultados de los ejercicios, es indispensable que el método que
se emplee sea el más adecuado; de ahí que debe estudiarse en la forma más
acertada la vida probable del activo, de la que se trató al principio de este capítulo. Por
tanto, si el tiempo en uso que se destina al activo fijo no es apropiado, disminuirían o
aumentarían los resultados, y los accionistas recibirían dividendos que estarían fuera
de la situación normal de la empresa. Considérese el ejemplo anterior en que se
destina a la maquinaria una vida probable de 10 años; de esta manera, la depreciación
anual es de N$ 500 000.00, obteniéndose los resultados ya conocidos, en que los
dividendos a repartir son por N$ 2374 512.00. Si el número de años fuera de cinco y
no de 10, la depreciación anual sería de un millón de nuevos pesos, y los costos
habrían aumentado; en cambio, los impuestos y las utilidades a los trabajadores, así
como los dividendos, habrían disminuido.
Principios de contabilidad generalmente aceptados aplicables.
Otros aspectos del activo fijo tangible.
Retiros.
Cambios a cuentas.
Pérdidas por incendios y otros siniestros.
Activos totalmente depreciados.
2. Un activo totalmente depreciado solamente significa que ha alcanzado el final de su
vida útil estimada, es decir, que no registra más depreciación para el activo. Esto no
quiere decir que el activo sea desechado o que ya no se use; la mayoría de veces, las
empresas continúan utilizando los activos totalmente depreciados.
Activos ociosos y abandonados.
Reevaluación.
REVALUACIÓN DE ACTIVOS FIJOS
TANGIBLES
Es frecuente que las empresas atraviesen por épocas con periodos económicos en
que exista una elevación general de precios, en virtud de inflaciones y de factores
sociales y tecnológicos.
El costo del equipo, edificio, etc., menos su depreciación correspondiente, se
considera dentro de los valores históricos netos de dichas propiedades; sin embargo,
no es posible que los precios que rigen en el mercado, sobre todo cuando hay alza
generalizada de precios, sean iguales que los históricos. Tal diferencia se explica si se
consideran los movimientos en la escala de precios, que tiene su origen en el uso de
la moneda como medida de valor. Si los precios son bajos, el valor adquisitivo de la
moneda aumentará; en caso de alza de precios, dicho poder adquisitivo se reducirá.
El instrumento que se emplea para medir tanto los cambios de precios cuando el valor
del dinero es el índice de precios. Para determinar este índice, se torna como base
100 y se asigna al año tomado de modelo (aquél en que prácticamente no había
inflación, o bien, si la hubo, ésta fue insignificante; en nuestro medio se ha dado por
tomar los años de 1978 y 1980 como “años modelo”), de manera que el aumento o la
disminución se hace a la base citada, en la forma siguiente:
Si los precios han aumentado en 15 %, el índice es de 115; y si suben al 28 %, sobre
la misma base, el índice es de 128.
El ajuste al costo del activo, por cambios en el valor de la unidad monetaria, presenta
el problema de la elección del índice tanto si se trata de activos corrientes cuanto de
fijos. Si se aplica a una fábrica de calzado o a una empresa de aviación, ¿el índice
deberá circunscribirse exclusivamente a las materias primas que son utilizadas en la
primera o a diversos activos fijos que se emplean en la segunda?
Existen dos clases o cambios de índices: los generales y los específicos. Los primeros
abarcan una gran gama de productos que se refieren al índice de vida —llamado en
nuestro medio Índice Nacional de Precios al Consumidor—; y los segundos se aplican
a determinado rubro de actividad; éste es el que se examinará en el presente tema.
Las revaluaciones originan problemas fundamentales por la divergencia de opiniones
que entraña su aplicación. Al efecto se plantean las siguientes preguntas:
a) ¿Cual debe ser la base más adecuada para la revaluación del activo, para los fines
de la inversión financiera?
b) ¿Qué alcance puede tener el uso de los términos aumento de valor no realizado y
aumento de valor realizado?
c) ¿Cómo deben interpretarse los términos disminución de valor realizado y
disminución de valor no realizado?
d) ¿Debe basarse la depreciación en los costos históricos o en los valores de
tasación?
Los que se inclinan por que se respete el costo de adquisición como única base de
valoración se apoyan en los siguientes argumentos:
a) El costo histórico debe ser el valor del activo para una empresa que celebra
operaciones por tiempo indefinido.
b) Las inversiones originales en activo fijo representan las que verdaderamente
hicieron los inversionistas.
e) La aceptación de una revaluación sobre los activos fijos de una empresa da origen
a beneficios falsos que pueden inflar dividen- dos, en detrimento del negocio.
d) En los libros de contabilidad se registran operaciones no reales que destruirán la
veracidad de sus anotaciones.
e) Las revaluaciones son simples puntos de vista o juicios personales del que practica
la valuación, en la que impera su experiencia, criterio y conocimientos.
Así como hay tratadistas que no son partidarios de la revaluación de los activos fijos,
hay quienes presentan tesis en el sentido de que los activos fijos deben registrarse a
sus valores de reemplazo. Para ello, aducen lo siguiente:
a) Se obtiene la situación razonable económica o financiera de una empresa.
b) Se conserva el capital.
e) Se obtienen costos reales de producción.
Al respecto, la Comisión de Principios de Contabilidad, del Instituto Mexicano de
Contadores Públicos, ha establecido en su Boletín B-10 y sus cuatro documentos de
adecuaciones subsiguientes que:
La baja del poder adquisitivo de la moneda ha originado que la profesión aplique
distintas técnicas al tratar de resolver el problema de revaluaciones de activo lijo, con
efectos en las cifras determinadas en los estados financieros preparados de acuerdo
con principios de contabilidad generalmente aceptados.
Los cambios en el poder adquisitivo de la moneda son muy especiales y tienen serias
repercusiones en los activos fijos, sobre todo en terrenos y edificios, por lo que es
necesario ajustar su valor de acuerdo con paridades vigentes.
REGLAS A QUE DEBEN SUJETARSE LAS REVALUACIONES DE ACTIVO FUO Y
EL SUPERÁVIT GENERADO POR LAS MISMAS
1. La revaluación debe ser revelada adecuadamente en los estados financieros.
2. El balance general debe señalar por separado los valores históricos por clase de
activo, sus depreciaciones y el monto de la revaluación; así mismo, el superávit por
revaluación debe revelarse claramente en el haber social.
3. La revaluación deben hacerla técnicos independientes, cuyo estudio y dictamen
incluirá por lo menos lo siguiente:
a) Los valores asignados a los distintos bienes como resultado de: la estimación del
efecto de la pérdida del poder adquisitivo de la moneda; de la cotización comercial de
los bienes; y por su costo de reposición ajustado, etc., según la base de revaluación
que se haya adoptado.
b) Todos los bienes de la misma clase con características comunes no deben
incorporarse al grupo de bienes objeto de la revaluación con el solo propósito de
alcanzar determinadas cifras en los estados financieros.
c) El objeto del cálculo de la revaluación es no sólo producir cifras globales, sino que
además deben asignarse valores individuales a los distintos bienes en existencia.
4. El sistema de depreciación será similar al utilizado con el valor original del activo.
5. El superávit por revaluación no debe distribuirse, pero sí puede capitalizarse.
Métodos de actualización del activo fijo.
REFLEJO DE LOS REACONDICIONAMIENTOS
IMPORTANTES
Todas las erogaciones que se hagan para mantener la maquinaria y el equipo en
condiciones de buen servicio y que podrían considerar como normales, son los gastos
de mantenimiento, Dichos gastos pueden llegar a representar erogaciones importante
de dinero en relación con el costo de adquisición del activo fijo, pero su finalidad es la
de mantener, o incluso incrementar, la calidad de los productos y servicios que
producen o prestan.
Si el gasto es para reparar la maquinaria o el equipo y al mismo tiempo se logra que
aumente su capacidad de producción, prolongue su tiempo de uso y reduzca el costo
de operación, se considera como mejora capitalizable.
Cuando el importe de reacondicionamiento sea de cierto valor y aumente la posibilidad
de servicio, la empresa tendrá que calcular nuevamente la depreciación que
corresponda.
Niño Álvarez, Raúl (1995). Contabilidad intermedia II. México: Consejo Editorial
Politécnico.