NORMA DE APLICACIÓN N° 89

NORMA DE APLICACIÓN N° 89
Ref:Honorarios mínimos para los servicios previstos en la
Resolución Técnica N° 37.
La Resolución Técnica N° 37 y, en su caso, la Resolución CD N° 3538 que la reglamenta y complementa,
regulan los siguientes servicios profesionales:
1) Auditoría externa de estados contables con fines generales. (RT N° 37.III.A.)
2) Auditoría de estados contables preparados de conformidad con un marco de información con
fines específicos. (RT N° 37.III.B.)
3) Auditoría de un solo estado contable o de un elemento, cuenta o partida específicos de un estado
contable. (RT N° 37.III.C.)
4) Auditoría de estados contables resumidos. (RT N° 37.III.D.)
5) Revisión de estados contables de períodos intermedios. (RT N° 37.IV.)
6) Revisión de información contable histórica distinta de estados contables. (Res. CD N° 3538,
Art. 8)
7) Otros encargos de aseguramiento en general. (RT N° 37.V.A.)
8) Examen de información contable prospectiva. (RT N° 37.V.B.)
9) Informe sobre los controles de una organización de servicios. (RT N° 37.V.C.)
10) Certificaciones (incluye Certificación de Estados Contables). (RT N° 37.VI.)
11) Encargos para aplicar procedimientos acordados. (RT N° 37.VII.A.)
12) Encargos de Compilación. (RT N° 37.VII.B).
13) Otros servicios relacionados. Informes especiales no incluidos en el Capítulo V.(RT N° 37.VII.C)
Los servicios profesionales indicados en los incisos 1), 5) y 10) precedentes estaban expresamente
normados en la Resolución Técnica N° 7, antecesora de la Resolución Técnica N° 37, y/o, en su caso, en
normativa técnica complementaria emitida por este Consejo Profesional. El Examen de información
contable prospectiva tiene su regulación en las Normas de Aplicación N° 49 y 50. El resto de las
categorías de servicios o de los servicios propiamente dichos no tenía una regulación expresa pero puede
afirmarse que, en general, estaban contenidos en el Acápite 5 -Investigaciones especiales- de la Sección B Normas para el desarrollo de la Auditoría- de la RT N° 7 y, consecuentemente, en lo que a la redacción
del informe se refiere, en el Punto 44 -Informes especiales- de la Sección C –Normas sobre los informes- de
dicha norma; eventualmente, con la salvedad de que el Servicio de Compilación presenta particularidades
que dificultan el encuadre expreso en la referida Resolución Técnica.
Así, siendo que los servicios abarcados por la RT N° 37 podían ser prestados con anterioridad a la emisión
de esta nueva norma, siendo varias de las labores ahora expresamente normadas efectivamente prestadas,
con más o menos asiduidad según el caso, por los profesionales aplicando los lineamientos establecidos en
la RT N° 7, su encuadre normativo al efecto de la determinación del honorario mínimo tiene en relación
con esos trabajos antecedentes concretos.
No obstante ello, también la Resolución Técnica N° 37 introduce regulaciones sobre servicios nuevos o
que no son en la actualidad de práctica generalizada, por lo que se considera necesario brindar precisiones
sobre el honorario mínimo correspondiente en tales casos.
Con ese objetivo, a continuación se expone una tabla que contiene para cada Categoría de Servicio
Profesional normado en la RT N° 37 una breve explicación del mismo y el honorario mínimo
correspondiente y/o normativa a aplicar para su determinación.
Se aclara al respecto que: a) La información de la tabla no se refiere a todas las posibles labores que puede
llevar a cabo un Contador Público y que tienen sus honorarios mínimos estipulados en la Ley y normativa
reglamentaria del Consejo [Ejemplo, no está tratado el honorario mínimo correspondiente al Informe del
Síndico Societario (Reglado en el Art. 122 de la Ley 10.620)], sino que aborda sólo las categorías
contenidas en la Resolución Técnica N° 37; b) Algunas de las categorías de servicios contenidas en la RT
N° 37 refieren a un servicio profesional determinado mientras que otras abarcan un conjunto de servicios
con diversas características, complejidad, extensión, etc; como consecuencia de esa diferencia en el
contenido de las categorías los honorarios mínimos para algunas de ellas son específicos mientras que para
otras los lineamientos son más generales, y; c) No está incluida la categoría contenida en la Sección VII. C
de la RT N° 37 –Otros Servicios Relacionados - atento a que la generalidad de su definición llevará, en
una primera instancia, al análisis de cada caso en particular
Categoría: Auditoría externa de estados contables con fines generales (RT N° 37.III.A.)
Servicio Profesional: Auditoría de estados contables que satisfacen las necesidades comunes de un
conjunto de usuarios habituales de estados contables, tales como: inversores actuales y potenciales,
acreedores actuales y potenciales, proveedores de bienes y servicios, el Estado, clientes, empleados, etc.
Honorario Mínimo: Resulta de aplicación el Art. 115 de la Ley 10.620.
Categoría: Auditoría de estados contables preparados de conformidad con un marco de información con
fines específicos (RT N° 37.III.B.)
Servicio Profesional: Auditoría de estados contables destinados a satisfacer necesidades de ciertos
usuarios de estados contables emitidos de conformidad con un marco de información con fines específicos
(Ej: Estados Contables preparados según normas impositivas o bajo el criterio de los percibido).
Honorario Mínimo: Resulta de aplicación el Art. 115 de la Ley 10.620.
Caso Especial: Profesional que realiza una Auditoría de Estados Contables con Fines
Generales y una Auditoría de Estados Contables preparados de conformidad con un Marco de
Información con Fines Específicos.
La norma general en el caso es que se debe cobrar:
-
Un honorario mínimo calculado aplicando el Art. 115 por la Auditoría de Estados Contables
con Fines Generales.
Un honorario mínimo calculado aplicando el Art. 115 por la Auditoría de Estados Contables
preparados de conformidad con un Marco de Información con Fines Específicos.
Ahora, teniendo en cuenta que hay actividades comunes a ambas auditorías y el hecho de que la
utilización de un Marco de Información con fines específicos conduce a la necesidad de realizar
verificaciones relacionadas con la aplicación de ese marco especial, es decir, llevar a cabo tareas propias de
esta labor signadas por la especialidad de su fin; se admitirá la posibilidad de que el profesional determine
el honorario mínimo conjunto por ambas labores considerando la aplicación del Art. 115 en la auditoría
sobre estados contables que arroje el mayor importe de honorario más 150 módulos que reflejen las
actividades especiales de verificación propias de la utilización de un marco de información con fines
específicos.
Categoría: Auditoría de un solo estado contable o de un elemento, cuenta o partida específicos de un
estado contable (RT N° 37.III.C.)
Servicio Profesional: La auditoría de un solo estado contable o de un elemento, cuenta o partida
específicos de un estado contable, puede ser llevada a cabo aplicando las normas de auditoría de estados
contables con fines generales. Un solo estado contable puede ser cualquiera de los estados contables
básicos, sus anexos o la información complementaria. Elemento significativa un elemento, cuenta o
partida de un estado contable.
Honorario Mínimo: En esta categoría encuadran diversos servicios profesionales que tienen distinta
forma de determinar su honorario mínimo. A saber:
-
Si se trata de dictámenes respecto de estados patrimoniales a los efectos de la
constitución y reconducción de sociedades y transferencias de fondos de comercio,
liquidación, fusión, escisión, reorganización y cesiones de participaciones sociales u
otros derechos que conlleven valor económico, aplica el Artículo 118 de la Ley 10.620.
-
Si se trata de dictámenes que se emitan sobre estados patrimoniales confeccionados al
efecto de exponer a una determinada fecha la responsabilidad patrimonial o solvencia
de un ente, aplica el Artículo 119 de la Ley 10.620.
-
Si se trata de auditorías de otros estados contables básicos (auditoría de un Estado de
Resultados o de un Estado de Evolución del Patrimonio Neto o de un Estado de Flujo de
Efectivo) resultará de aplicación el Artículo 123 de la Ley 10.620.
-
Si se trata de auditorías sobre un elemento, cuenta o partida específica de los estados contables,
el objeto de las mismas será “uno o más rubros de los estados contables o puntos o aspectos
parciales de los mismos”. En ese entendimiento: Aplica el Artículo 120 de la Ley 10.620.
Categoría: Auditoría de estados contables resumidos (RT N° 37.III.D.)
Servicio Profesional: Este encargo se refiere a información contable histórica derivada de los estados
contables pero que contiene menos detalle que los estados contables, aunque todavía supone una
presentación estructurada congruente con la presentada en los estados contables.
Un aspecto importante de este servicio es que el contador aceptará un encargo para realizar la auditoría
de estados contables resumidos cuando haya sido contratado para realizar la auditoría de estados
contables completos de los que se deriven los estados contables resumidos.
Entre otras tareas, el auditor de estados contables resumidos debe:
- Determinar si los criterios aplicados son aceptables.
- Evaluar si los estados contables resumidos revelan adecuadamente el hecho de ser resumidos e
identifican los estados contables completos auditados.
- Evaluar si los estados contables resumidos revelan adecuadamente los criterios aplicados.
- Comparar los estados contables resumidos con la correspondiente información de los estados
contables completos auditados para determinar si concuerdan o si pueden ser recalculados a
partir de la correspondiente información de los estados contables completos auditados.
- Evaluar si los estados contables resumidos han sido preparados de conformidad con los criterios
aplicados.
- Evaluar, teniendo en cuenta el propósito de los estados contables resumidos, si contienen la
información necesaria y si su nivel de agregación es adecuado, de forma que no induzca a error
en las circunstancias.
Como se advierte de la lectura de los procedimientos arriba listados que debe realizar el auditor de estados
contables resumidos existen ciertas tareas propias de esta auditoría adicionales a las efectuadas al
practicar la auditoría sobre los estados contables completos, razón por la cual se considera que el
honorario mínimo para la auditoría de estados contables resumidos es 150 módulos (Art. 120 Ley
10.620).
Categoría: Revisión de estados contables de períodos intermedios. (RT N° 37.IV.)
Servicio Profesional: A través del desarrollo de este encargo de aseguramiento, el contador debe reunir
elementos de juicio válidos y suficientes que respalden su informe relativo a la revisión de estados
contables de periodos intermedios, de alcance inferior al necesario para emitir una opinión de auditoría
sobre la razonabilidad de la información presentada por dichos estados contables.
Honorario Mínimo: Resulta de aplicación el Art. 117 de la Ley 10.620, complementado con la Norma
de Aplicación N° 36.
Categoría: Revisión de información contable histórica distinta de estados contables. (Res. CD N°
3538, Art. 8)
Servicio Profesional: Se trata de encargos de aseguramiento, en los cuales el contador debe reunir
elementos de juicio válidos y suficientes que respalden su informe relativo a información contable
histórica distinta de estados contables, de alcance inferior al necesario para emitir una opinión de
auditoría sobre la razonabilidad de dicha información.
Siendo el objeto de la labor información contable histórica distinta de estados contables, el mismo
consistirá en información que de alguna manera integra, explícita o implícitamente, los estados contables
y es “uno o más rubros de los estados contables o puntos o aspectos parciales de los mismos”, por lo tanto
aplica el Artículo 120 de la Ley 10.620.
Excepción: El Informe de revisión de un balance de sumas y saldos de entidades cooperativas, donde el
objeto de la revisión no son estados contables ni rubros o aspectos parciales de los mismos, siendo de
aplicación el Art. 123 de la Ley 10.620 –Otras labores de auditoría-.
Categoría: Otros encargos de aseguramiento en general. (RT N° 37.V.A.)
Servicio Profesional: El objetivo de un encargo de aseguramiento es expresar una conclusión con el
fin de incrementar el grado de confianza de los usuarios a quienes se destina el informe, acerca del
resultado de la evaluación o medición de la materia objeto de la tarea, sobre la base de dichos criterios. En
función de cómo se suministre la información objeto de análisis, puede ser un encargo basado en una
afirmación o un encargo de informe directo. En función del nivel de aseguramiento que provea a los
usuarios, puede ser un encargo de aseguramiento razonable o un encargo de aseguramiento limitado. El
nivel de riesgo en este último tipo de encargo es más alto que en un encargo de aseguramiento razonable
debido a la diferente naturaleza, extensión y oportunidad de los procedimientos aplicados por el contador
para reunir elementos de juicio que le permitan emitir su conclusión.
Cabe destacar que en esta sección de la norma, se tratán los encargos de aseguramiento distintos de una
auditoría o revisión de información contable histórica.
Honorario Mínimo: En esta categoría encuadran diversos servicios profesionales que tienen distinta
forma de determinar el honorario mínimo. A saber:
-
Si se trata de servicios profesionales que tienen un honorario específicamente determinado en la
Ley 10.620, corresponderá ese honorario. Ej: Dictamen sobre manifestación de bienes o
denominaciones similares confeccionada al efecto de exponer a una determinada fecha la
responsabilidad patrimonial o solvencia de una persona física, tarea cuyo honorario mínimo está
establecido en el Art. 119 de la Ley 10.620.
-
Si se trata de servicios profesionales que tienen un honorario específicamente determinado en la
normativa reglamentaria emitida por el C.P.C.E.P.B.A, corresponderá ese honorario. Ej:
Informe o dictamen técnico que debe acompañarse a las solicitudes para prescindir de las
formalidades del artículo 53 del Código de Comercio, conforme a lo establecido en el Art. 61 de
la Ley 19.550, para el que la Norma de Aplicación N° 43 establece un honorario mínimo de 150
módulos.
-
Cuando el objeto del servicio de aseguramiento sean puntos o aspectos parciales de una labor
integral más abarcativa, el honorario mínimo será de 150 módulos (Art. 134, inc. c) –Base 10
horas- y Art. 120 de la Ley 10.620 por analogía).
-
Cuando para un determinado objeto del servicio de aseguramiento por la magnitud, complejidad
o extensión de la labor corresponda su encuadre en el Art. 123 de la Ley 10.620 – Otros
servicios de auditoría – el honorario mínimo será de 300 módulos.
Categoría: Examen de Información Contable Prospectiva. (RT N° 37.V.B.)
Servicio Profesional: Emisión de un informe sobre información contable prospectiva preparada sobre la
base de supuestos acerca de hechos futuros y posibles acciones de la dirección de la entidad.
Honorario mínimo: 300 módulos (Norma de Aplicación N° 49)
Categoría: Informe sobre los controles de una organización de servicios. (RT N° 37.V.C.)
Servicio Profesional: Emisión de un informe sobre los controles vigentes en una organización de
servicios que se presumen relevantes para el control interno de las organizaciones usuarias de esos
servicios, en cuanto se relacionan con la preparación de su información contable. El informe que emita el
contador será utilizado por las organizaciones usuarias de tales servicios y por sus auditores.
Honorario mínimo: En este tipo de informe de aseguramiento la labor puede consistir en:
Informes de Tipo 1: Se deben reunir elementos de juicio válidos y suficientes que permitan aseverar: a)
que la descripción presenta razonablemente el sistema de la organización de servicios implementado a
una fecha determinada, y si incluye o no los servicios prestados por entidades subcontratadas y/o
controles complementarios de la organización usuaria; y b) que los controles relacionados con los
objetivos establecidos en la descripción realizada por la organización de servicios sobre su sistema fueron
idóneamente diseñados para asegurar razonablemente el logro de los objetivos de control, y se
encontraban implementados a una fecha determinada; y si tal descripción incluye o no aquellos
relacionados con los servicios prestados por entidades subcontratadas, de corresponder.
Informes de Tipo 2: En adición a las labores del Informe de Tipo 1, se debe probar y valorar que dichos
controles operaron efectivamente durante el período especificado.
En ambos casos, se considera que atento a las características y dimensión de la labor a realizar el
honorario mínimo será el establecido en el Art. 123, es decir, 300 módulos.
Categoría: Certificaciones. (RT N° 37.VI.)
Servicio Profesional: La certificación se aplica a ciertas situaciones de hecho o comprobaciones
especiales, a través de la constatación con los registros contables y otra documentación de respaldo y sin
que las manifestaciones del contador al respecto representen la emisión de un juicio técnico acerca de lo
que se certifica. Esto incluye la constatación de que los estados contables de una entidad se encuentran
transcriptos en libros rubricados, sin que ello signifique, en modo alguno, la emisión de un juicio técnico
del contador sobre dichos estados contables (certificación literal).
Aclaración: El Glosario de la RT N° 37 (Norma que rige, entre otros servicios profesionales, a las
Certificaciones) define a los Estados Contables como la presentación estructurada de información
contable histórica, que incluye notas explicativas, cuya finalidad es la de informar sobre los recursos
económicos y las obligaciones de una entidad en un momento determinado o sobre los cambios
registrados en ellos en un período de tiempo, de conformidad con un marco de información contable. Las
notas explicativas normalmente incluyen un resumen de las políticas contables significativas y otra
información explicativa. El término “estados contables” normalmente se refiere a un conjunto completo
de estados contables establecido por los requerimientos del marco de información contable aplicable, pero
también puede referirse a un solo estado contable. Por lo tanto, sería encuadrable bajo el concepto general
de “Certificación de Estados Contables” la Certificación de un solo estado contable.
Honorario mínimo:
-
Si se trata de Certificación de Estados Contables (*): 150 módulos (Norma de Aplicación N° 58).
-
Si se trata de Otras Certificaciones: 30 módulos (Artículo 121, Ley 10.620).
(*) Abarca la Certificación de un juego completo de Estados Contables y también la de un solo Estado Contable (y su
correspondiente información complementaria).
Categoría: Encargos para aplicar procedimientos acordados. (RT N° 37.VII.A.)
Servicio Profesional: El objetivo de un encargo para realizar procedimientos acordados (puede tratarse
por ejemplo de información histórica o prospectiva, contable como no contable, etc.) es que el contador
lleve a cabo procedimientos que en su naturaleza son de auditoría, que el contador, el ente y terceros
hayan convenido, así como también presentar un informe que contenga los hallazgos derivados de su
trabajo. Dado que el contador sólo realiza un informe con los hallazgos de los procedimientos aplicados,
no emite ninguna seguridad al respecto. Son los usuarios que han solicitado el informe los que evalúan
por sí mismos los procedimientos y los resultados informados por el contador y los que sacarán sus
propias conclusiones.
Honorario mínimo: Teniendo en cuenta: a) que los procedimientos serán los acordados entre el
Contador, el Ente y Terceros (o el Contador y el Ente), por lo que la gama de posible tareas a realizar es
muy amplia; y b) que los procedimientos en su naturaleza son de auditoría, aunque no se brinde
asesoramiento justamente porque los procedimientos son los acordados entre las partes, los honorarios
mínimos deberán determinarse para cada caso en particular en función de la labor realizada y las
semejanzas que el trabajo concreto presente con el resto de las tareas analizadas en la presente, aplicando
por analogía los honorarios mínimos aplicables a esa labor.
Obsérvese que el objeto de la labor pueden ser información histórica o proyectada y así como contable o
no contable.
En general, en la mayoría de los casos los honorarios mínimos serán:
a)
150 módulos. (Caso, por ejemplo, de procedimientos que en esencia tengan por fin examinar
rubros, puntos o aspectos parciales de estados contables o de otros aspectos no contables; es
decir, un mínimo de 10 horas del que resulta un honorario de 150 módulos, considerando el Art.
134, inciso c), y por analogía el Art. 120, primera parte); o
b)
300 módulos. (Caso, por ejemplo, de procedimientos que en esencia tengan por fin examinar
información contable prospectiva, o realizar investigaciones especiales sobre el funcionamiento
de sistemas o subsistemas o actividades relevantes del ente, etc; en general, se tratará de
trabajos que por su naturaleza, características, complejidad y/o extensión corresponda la
aplicación del Art. 136 de la Ley 10.620).
Categoría: Encargo de Compilación. (RT N° 37.VII.B)
Servicio Profesional: El objetivo de un encargo de compilación es que el contador utilice su
conocimiento experto en materia de contabilidad en contraposición al conocimiento experto en materia de
auditoría, con el fin de reunir, clasificar y resumir información contable. Esta tarea consiste comúnmente
en sintetizar información detallada y transformarla en información concisa, manejable y comprensible,
sin la necesidad de verificar las afirmaciones subyacentes en dicha información.
Honorario mínimo:
Compilación de un juego completo de Estados Contables
En una compilación el Contador deberá, entre otras cuestiones: - Obtener un conocimiento general
acerca de los negocios y las operaciones del ente, la forma de los registros contables y las bases de
contabilidad (incluidas las prácticas de la industria aplicables); – Reunir, clasificar y resumir la
información y –Leer la información compilada y decidir si es adecuada en cuanto a su forma y si presenta
o no evidentes incorrecciones materiales.
Al respecto:
a)
b)
c)
La ley 10.620 no trata explícitamente la labor de Compilación.
Si bien, al igual que en la Certificación de Estados Contables, en la Compilación no se emite
ningún aseguramiento (ni razonable ni limitado), se advierte de la lectura de la descripción de
algunas de las tareas que efectúa el Contador que realiza la Compilación que la labor es más
profunda que en la Certificación.
La obtención de un conocimiento general del ente y de sus operaciones, bases de contabilidad,
prácticas de la industria, etc, se encuentra también como uno de los primeros pasos de la
auditoría. También en la compilación, la reunión, clasificación y resumen de la información
contable contenida en los registros y el armado de los estados contables engloba al procedimiento
de auditoría de “cotejo de los estados contables con los registros de contabilidad” e incluso lo
excede; pues, no se audita el armado de los estados contables sino que, directamente, se los arma
y, lógicamente, luego se verificará que ese armado se haya realizado correctamente. Por lo tanto,
si bien en un porcentaje muy menor, hay algunas tareas que se comparten con la auditoría,
además de la tarea propia de este servicio que es la compilación en sí.
En función de lo expuesto, el siguiente esquema de determinación de los honorarios mínimos
correspondientes a la Compilación de Estados Contables contempla los tres aspectos precedentemente
citados: 300 módulos (por aplicación del Art. 136 de la Ley 10.620) o el 10% del honorario que
correspondería a la auditoría de los estados contables compilados, lo que sea mayor (Comparación
recomendada). Excepto cuando considerando el activo, pasivo e ingresos operativos de los estados
contables compilados éstos encuadren en el primer o segundo tramo de la escala del artículo 115 de la Ley
10.620, caso en que el honorario mínimo será de 150 módulos (Artículo 134, inc. c) – Base 10 horas); ello
a efectos de evitar que el honorario mínimo de la compilación de estados contables supere al de su
auditoría.
Compilación de estados contables (Juego no completo):
El honorario mínimo será del 25% del honorario de la compilación de los estados contables completos por
cada estado básico, con su respectiva información complementaria, que se compile; con un mínimo de 150
módulos, cuando considerando el activo, pasivo e ingresos operativos de los estados contables compilados
éstos encuadren en el primer o segundo tramo de la escala del artículo 115 de la Ley 10.620, en razón de
que, en función de las características de la labor, la compilación no debe tener un honorario mínimo
inferior al de la Certificación, y con un mínimo de 300 módulos cuando encuadre en cualquiera de los
tramos siguientes.
El profesional deberá declarar el importa de activo, pasivo e ingresos operativos correspondiente a los
estados contables que integra el estado básico que, con su respectiva información complementaria, es
objeto de la compilación.
Compilación de otra información: Se determinará en función del valor horario mínimo establecido en
el Art. 134, inciso c), de la Ley 10.620. El profesional deberá declarar la cantidad de horas empleadas en
la labor en la nota de acreditación del cobro del honorario.
Acta M.D. Nro. 1281 – 15/08/2014.
CGG
Dr. Luis A. Calatroni
Contador Público
Secretario General
Dr. Alfredo D. Avellaneda
Contador Público
Presidente