Actos Asimilados Es frecuente que ciertos hechos, actos, contratos o convenciones no logren configurar los elementos del hechos gravado básico de ventas o del hechos gravado básico de servicios y, por lo tanto, no quedarían afectos al IVA. En dicha virtud, el legislador consideró oportuno fijar un catálogo de situaciones que en buenas cuantas constituyan hechos gravados especiales. Los que carecen de uno o más elementos del hechos gravado básico de ventas o de servicios, pero la ley los asimiló a ellos. Es por esto, que la ley y la doctrina, en torno al art. 8 de la ley, habla de los actos asimilados a ventas y de los actos asimilados a servicios. Actos asimilados a ventas 1.- Las Importaciones: art. 8 letra A Lo primero que llama la atención en esta hipótesis, es que sea ley no requiere que la operación de importación sea habitual u ocasional. Para el caso siempre estará afecta al impuesto. Por lo demás sería difícil entrar a calificar la conducta de una persona que no se encuentra en el territorio nacional (vendedor extranjero). Por otra parte, la operación en referencia, desde luego no configura todos los elementos del hecho gravado básico de ventas, pues los bienes no se encuentran en el territorio nacional. Pero además de lo dicho, el establecimiento del tributo se justifica por una razón de política económica, pues sin el tributo la industria nacional no podría competir en iguales condiciones con los productos de similar característica provenientes del extranjero. Loa incisos 2 y 3 de la letra A del art. 8, reglamentan una particular internación de bienes: vehículos o automóviles. 2.- Los aportes a sociedades: art. 8 letra B En este caso, este contempla los siguientes elementos: hecho gravado especial a) Que se efectúen aportes de bienes corporales muebles a una sociedad. b) Que este aporte sea efectuado por una persona que tenga la calidad de vendedor. c) Se este aporte se produzca con ocasión de la constitución, aprobación o modificación de sociedad. Al respecto, diremos lo siguiente: El hecho gravado especial en referencia, está mirado o enfocado en relación al socio aportante, vale decir, si quien aporta los bienes corporales muebles tiene la calidad de vendedor de los mismos bienes, entonces ese aporte estará sujeto al IVA y no interesará en lo absoluto para fijar la aplicación de este impuesto el tipo de sociedad de que se trate ni el giro que desarrollará, pues se insiste que el IVA en este caso, se analiza en función de los socios aportantes. Otra consideración que debe tenerse presente es que en la transformación de una sociedad de personas en un S.A. no hay devengo del impuesto porque lo transferido son derechos personales y en los casos de fusión y absorción de sociedades tampoco hay devengo del mismo impuesto porque en estos casos el aporte es una universalidad jurídica. 3.- Adjudicación de bienes corporales muebles de su giro, realizada en liquidación de sociedades civiles y comerciales. Art. 8 letra C En este caso hay que dejar consignado que la adjudicación de bienes gravados debe guardar relación con los bienes respecto de los cuales la sociedad era vendedora. Por ejemplo, si la sociedad vendía computadores, para que la adjudicación a un socio determinado, se encuentre afecta al impuesto debe tratarse de computadores, mas si se trata de otros bienes como escritorios, sillas, no existe devengo del impuesto. Por ciento que en este caso hubo la necesidad de establecer este hecho gravado especial, por cuanto no estamos en presencia de un título traslaticio de dominio, como es lo que exige el hecho gravado básico de venta, sino en presencia de un título declarativo. 4.- Los retiros de bienes corporales muebles. Este se encuentra en el art. 8 letra d. Lo primero que debemos señalar es que en este caso la hipótesis en estudio se justifica por cuanto falta el elemento del Hecho Gravado especial de las ventas, esto es que se celebre una convención, en la especie, se trata de un hecho unilateral y material, o sea, el hecho mecánico de retirar un bien corporal mueble de la empresa para los fines que señala la ley, en este caso el SII ha dicho que esta salida de bienes corporales muebles de la empresa y destinado al uso o consumo personal del empresario, socio, directores o empleados o al de sus respectivas familias. De la hipótesis de la letra b 1° parte resulta que lo elementos de este Hecho gravado especial son los siguientes: a. Que el dueño, socio, directos, vendedor o empleado del una empresa retire bienes corporales muebles. b. Que los bienes retirados sean destinados al uso o consumo personal o de sus respectivas familias. c. Que los bienes retirados sean producidos o adquiridos por la empresa para la reventa o prestación de servicios. Presunciones de retiro. El art. 11° letra D 2° parte establece una presunción de retiro cuando faltare en el inventario bienes cuya salida de la empresa no se encuentra justificada con documentación fehaciente. Como hemos dicho el sistema de retiros es un hecho material y que para los efectos de la presunción significa una discrepancia entre lo que refleja el inventario contable y lo que en realidad este en la empresa como el stock, así por ejemplo: si el inventario contable de la empresa señala que hay 30 unidades del artículo equivalente y al verificar físicamente la existencia material de dicho artículo, solo hay 20. De inmediato se configura una presunción de retiro de 10 unidades del artículo equivalente, por lo tanto habrá aplicación de IVA, a menos que la salida de esas 10 unidades se encuentra justificadas con documentación fehaciente. El reglamento de la ley del IVA en su art. 10 nos dice que instrumentos tienen el carácter de documentación fehaciente para justificar el faltante de inventario (10 unidades del art. equivalente). Estos instrumentos son: a. Anotaciones cronológicas efectuadas en el sistema de inventario permanente directamente relacionado con la contabilidad fidedigna que mantenga el vendedor. b. Denuncias por robo o accidentes de cualquier número formuladas en carabineros o investigaciones ratificadas en el juzgado respectivo. c. Informe de liquidaciones de seguro. d. Mermas reconocidas por disposiciones legales vigentes organizadas del Estado. A nuestro juicio los instrumentos que señalan el art. 10 del reglamento no son los únicos, el contribuyente podrá aportar otros antecedentes de modo tal que sea calificación de fehaciente que justifiquen un faltante de inventario quedará al criterio del funcionario fiscalizador o en definitiva de los tribunales de la instancia. El artículo 10 del reglamento sólo facultativo “podrán” tener el carácter de fehaciente. habla del Comentario: Este es un punto importante en relación a los productos a granel que se ven afectados por las circunstancias medioambientales, por ejemplo caso de la harina de pescado y dicen que las bolsas que la envasan tiene un peso de 50 kilos pero las bolsas pesas mas o menos que esos 50 kilos por ejemplo en invierno absorben la humedad y pesan mas de 50 kilos al revés en verano. Esto tiene incidencia en materia tributaria tanto tenga un mayor o menos peso. En el momento que se produce la venta se vende por kg no por saco, y si contablemente tenia registrado 5000 kilos ( por 10 sacos), pero pesaron 5200 kilos, entonces el SII dice que es una compra omitiva de materias primas. EN el caso si se vendieron 50 sacos que pesaron 49 kilos entonces se venden 4900 kg y no 5000 kg ) por 10 sacos. ¿ Donde están los 100 kg. Restantes? Aquí el SII pasa un parte o infracción por esto es importante hacer constar estas circunstancias. Este art. 10 no es taxativo, por lo tanto hay que acompañar otros documentos y justificar. Rifas y sorteos. El inciso 2 letra d señala que también serán considerados como ventas los retiros de bienes corporales muebles destinados a rifas y sorteos aunque sean a título gratuito. Se considera retiro cuando la enajenación o retiro sea con fines promocionales o de propia ganancia. En el fondo en esta situación de las rifas y sorteos el retiro a diferencia del caso anterior en este caso es por fines promocionales o de propaganda y además el retiro tiene que ser efectuado por una persona que tenga la calidad de vendedor, por ejemplo que lleve 3 y pague dos (estos bienes están obligados al tributo). Entregas gratuitas. El inciso 3 letra d) señala que también será aplicable este sistema de retiro y por ende considera como venta “toda entrega o distribución gratuita de bienes corporales muebles que efectúe un vendedor con fines de promoción o de propaganda. El inciso final letra d señala que en todos los casos que trata la norma comentada el vendedor que efectúa el retiro posee también la calidad de consumidor final y por lo tanto no tiene derecho a crédito fiscal del contemplado en el art. 23 de la ley. 5.- Contrato de Instalación o confección de especialidades o contrato de Construcción. Art. 8 letra E. Según el art. 12 del reglamento se entenderá por contrato de instalación o confección de especialidades a que tiene por objeto la incorporación de elementos que adhieren permanentemente a un bien inmueble y que son veces porque estos cumplan con la finalidad específica por la cual se construye. En este tipo de contratos estamos en presencia de un trabajo netamente personal del contratista o cuando el que encarga la obra entrega los materiales de modo tal que el contrato tiene la naturaleza jurídica del arrendamiento de servicios. Especialmente el contrato de administración en los que se denominan contrato de Instalación o confección de especialidades se puede apreciar el Trabajo personal porque se trata de incorporar elementos que adhieren permanentemente a un inmueble por ejemplo instalación de un ascensor, instalación de agua potable, red eléctrica. En relación a los contratos generales de construcción según el Servicio son aquellos que tienen por finalidad la construcción de una obra material nueva que incluya a lo menos dos especialidades y dentro de este concepto quedan incorporados edificios y puentes, caminos, etc, cualquier obra material nueva que incluya a lo menos dos especialidades (por ejemplo camino, topógrafo e ingeniero). 6. - Venta de un establecimiento de comercio. Art. 8 letra F En términos generales lo que la disposición grava es la venta de una universalidad y en un específico se grava la venta de un establecimiento de comercio. Para comprender esta hipótesis es necesario partir señalando que una universalidad para nuestros propósitos es el conjunto de bienes corporales e incorporales unidos por su afectación a un Bién Común y que tiene una individualización propia e independiente de los elementos que lo componen. Este concepto que hace suyo el SII es en relación al establecimiento de comercio diciendo que esta es una Universalidad de Hecho. Así el Servicio interpretando la expresión “…… cualquier otra universalidad…..” señala que quedan comprendidas las fábricas y determina establecimientos industriales y determinados objetos de explotación agrícola. En estos casos la razón de gravar la venta de una universalidad radica en que falta el elemento del hecho gravado básico de venta que debe tratarse de una universalidad de bienes corporales en este caso la enajenación tiene el carácter de un bien incorporal. Como elemento participativo de este hecho gravado especial diremos que la venta debe recaer sobre un establecimiento de comercio u otra universalidad y ésta debe comprender Bienes Corporales muebles de giro. El reglamento en su art. 9 señala que se entenderá por bienes corporales muebles de su giro aquellos respecto de los cuales la sociedad o comunidad era vendedora. El art. 16 letra D que regula lo que debe entenderse por base imponible en el IVA señala que en el caso de la venta de una Universalidad la base imponible la componen el valor de los bienes corporales muebles comprendidos en la venta, esto significa que en el fondo lo querido por el legisladores gravar únicamente los bienes corporales muebles que se enajenan más no la universalidad en su integridad. Comentario: se vende un establecimiento de comercio en 30 millones, en él pueden haber sillas, mesas, computadores, etc que permiten el funcionamiento del negocio y además mercadería. 30 millones vale todo el negocio el impuesto al valor agregado que afecta esta venta ¿se aplica el 18 % sobre 30 millones?. Por ejemplo, mercadería, zapatos valen 5 millones y se le aplica el impuesto a este bien corporal mueble por lo tanto la base imponible es sobre los bienes corporales muebles del establecimiento. 7.- Aportes retiros y ventas de establecimientos de comercio que comprenden bienes corporales inmuebles del giro de una empresa constructora. Letra K. Al igual que el caso anterior lo importante es que el bien mueble sea del giro de una empresa constructora y se entienden por estos los bienes que se construyen total o parcialmente por la venta. Por lo mismo cuando se trata de un tributo de una empresa constructora de su propio uso se considera que este bien no es de su giro siempre y cuando se acredite como necesario para producir la venta y se le confiesa el tratamiento tributario y contable de activo fijo. 8.- Promesa de venta de bienes corporales inmuebles del giro de una empresa constructora. 9.- Art. 8 letra m: “la venta de bienes del activo fijo” Con la última reforma legal, fue modificada e incorporada al art. 8. Actos asimilados a servicio I.- Arrendamiento de bienes. Art. 8 letra G. Conforme a la norma legal citada puede advertirse que el acto jurídico que se encuentre gravado es un contrato de arrendamiento subarrendamiento, usufructo o cualquier otra forma de cesión de uso o goce temporal de ciertos bienes. El Acto Jurídico mencionado debe recaer sobre bienes corporales muebles o sobre bienes corporales inmuebles pero en las condiciones que la ley señala. En cuanto al arrendamientote los bienes corporales muebles, diremos que esta convención se encuentra gravada con el impuesto cualquiera sea el número de los bienes corporales arrendados y se atiende exclusivamente al numero de estos bienes para pagar el impuesto más no interesa la actividad que desarrolla el arrendatario ni tampoco el destino que este le de a los bienes arrendados. Por otra parte tampoco importa para la aplicación del tributo si los bienes dados en arrendamiento se encuentran exentos del tributo respecto de su enajenación. Arrendamiento de bienes corporales inmuebles. De la disposición legal citada se desprende a su vez dos situaciones: A. Arrendamiento de bienes corporales inmuebles amoblados B. Arrendamiento de bienes corporales inmuebles con instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de una actividad comercial o industrial u otro tipo de establecimiento de comercio. Inmuebles amoblados: por la aplicación del tributo se entenderá que los inmuebles se encuentran amoblados cuando se entregan que su uso guarnecido con los muebles y menajes necesarios y en cantidad suficiente para ser habilitado por ejemplo arrendamiento de cabañas de veraneo. Según el art. 17 inc. 1° de la ley se otorga una franquicia al arrendador por cuanto se permite rebajar de la renta de arrendamiento el 11% del avalúo fiscal del inmueble sobre el cual recae el arrendamiento o la fracción o proporción que corresponde si el arrendamiento fuere inferior a un año. En definitiva con esta franquicia puede entenderse que la intención del legislador es gravar únicamente el arrendamiento de los bienes corporales muebles que gravaren el inmueble. En cuanto a los inmuebles con instalaciones o maquinarias el destino a objeto del arrendamiento deberá permitir el ejercicio de una actividad comercial o industrial y/o de cualquier otro tipo de establecimiento de comercio. El art. 6° del reglamento fija el concepto de industria para estos efectos. Por su parte el art. 13 del reglamento dice que deben incluirse dentro de esta disposición legal hotel, cines, barracas, molinos. Al igual que en el caso anterior el art. 17 permite también rebajar el 11% del avalúo fiscal anual de la renta de arrendamiento en los mismos términos anteriores. II.El arrendamiento de marcas, patentes de invención y procedimientos o formulas industriales y otras prestaciones similares. Art. 8 letra H. III.- Art. 8 letra i. Grava con impuesto al estacionamiento de automóviles y otros vehículos en playas de estacionamiento u otros lugares destinados a dicho fin. IV.- Art. 8 letra j. Grava el impuesto a las primas de seguros de las cooperativas de servicios de seguros.