GCBA s/ queja por recurso de inconstitucionalidad

Expte. n° 6664/09 “GCBA s/
queja
por
recurso
de
inconstitucionalidad denegado
en ‘Expreso Singer SA c/ GCBA
s/ impugnación de actos
administrativos’”
Buenos Aires,
21
de abril de 2010
Vistos: los autos indicados en el epígrafe;
resulta:
1. En el expediente administrativo n° 76.980/99, tramitó de oficio la
verificación de la materia imponible y la determinación de las obligaciones
fiscales de Expreso Singer S.A.T. en relación con el impuesto sobre los
ingresos brutos por los períodos 1° a 12° de los años 1.993, 1.994, 1.995,
1.996 y 1° a 8° del año 1.997.
La resolución n° 6.545—DGRyEI—1.998 determinó la existencia de
una deuda, por los periodos indicados arriba, por la suma de $ 297.173,90
con más sus intereses y fijó una multa por evasión equivalente al 100% del
impuesto.
La decisión aludida fue impugnada por Expreso Singer y confirmada
por la Autoridad Administrativa (la resolución n° 637—SHyF—2.000
desestimó el recurso jerárquico deducido contra la resolución n° 2.586—
DGR—1.999, que —a su turno— rechazó el recurso de reconsideración
interpuesto contra la resolución n° 6.545—DGRyEI—1.998).
2. En las presentes actuaciones (expediente n° 6.664), la sociedad
actora solicitó que se dejase sin efecto la resolución n° 637—SHyF—2.000
que —como se dijo— confirmó, en último término, la determinación de la
deuda y la imposición de la multa efectuada en expediente n° 76.980/99.
Expreso Singer señaló que la resolución indicada (n° 637) es nula de
nulidad absoluta debido a la “…falta de examen razonado de los sucesivos
planteos deducidos (…) ante la DGR y la SHyF del GCBA” (fs. 4), a la
orfandad argumental que exhibe y a la omisión en la valoración de la prueba.
En cuanto al fondo de la cuestión debatida, sostuvo que la actividad
que realiza (consistente en el transporte terrestre interjurisdiccional de
pasajeros) presenta las condiciones que excluyen la aplicación del impuesto
sobre los ingresos brutos de conformidad con la doctrina de Fallos: 308:2153
Ellas son:
a) Las tarifas son reguladas por la autoridad nacional y no contemplan
el gravamen local referido.
b) Las rentas de la empresa se encuentran sujetas al impuesto a las
ganancias (tributo coparticipable).
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Alegó que, por las razones señaladas, no incurrió en evasión.
En subsidio, requirió que se revisase la graduación de la sanción
impuesta.
3. El GCBA solicitó el rechazo de la demanda (fs. 255/301 vuelta).
Sostuvo que la actora no había cuestionado la constitucionalidad o
legalidad del impuesto sobre los ingresos brutos, que ninguna norma la
eximía de su pago, que los precedentes que aquella invocara en apoyo de
su postura no eran aplicables al caso, que no se configuraba un supuesto de
doble imposición, que nada impedía la traslación del tributo al sujeto pasivo,
y que la obligación de pagar el impuesto sobre los ingresos brutos no
resultaba confiscatoria.
4. El juez de primera instancia declaró la nulidad parcial de la
resolución n° 637—SHyF—2.000 y de las restantes decisiones
administrativas en las que se sustentó (fs. 709/718 vuelta).
Estimó aplicable al caso el criterio que estableciera la CSJN en la
causa “Transportes Automotores La Estrella S.A. c/ Río Negro, Provincia de
s/ acción declarativa” (T.165.XXXIV) según el cual “…cuando el impuesto
provincial no es trasladable por no estar contemplada su incidencia en el
precio fijado mediante tarifa oficial, su determinación conduce a que sea
inexorablemente soportado por el contribuyente, hipótesis en la cual el
gravamen queda excluido de la previsión del art. 9°, inc. b, párrafo cuarto de
la ley 20.221 (texto según ley 22.006, modificada por la ley 23.548), y
encuadrado en el párrafo segundo del mismo artículo, en cuyo texto se
plasmó el principio básico (…), que consiste en la prohibición de mantener o
establecer impuestos locales sobre la materia imponible sujeta a imposición
nacional coparticipable”.
Consideró que se encontraban reunidos en autos los recaudos
establecidos en dicho precedente y que permiten declarar la improcedencia
de la pretensión fiscal del GCBA:
a) La actora —contribuyente del impuesto a las ganancias desde el
año 1.997— realizó en el período cuestionado los servicios denominados
“públicos” (aunque también efectuó servicios de “tráfico libre” y “ejecutivos”
que fueron incluidos en la determinación impugnada).
b) Las tarifas de los “servicios públicos” se hallaban fijadas por la
autoridad nacional sin considerar en su costo el impuesto local a los ingresos
brutos.
En cuanto a la multa impuesta en sede administrativa, el juez señaló
que la actora no incurrió en evasión en relación con los “servicios públicos”
que efectuara y que correspondía a la autoridad competente establecer si
era pertinente sancionar a Expreso Singer por la parte que debía tributar
(servicios de “tráfico libre” y “ejecutivos”).
Las costas fueron impuestas en un 87 % a cargo de la demandada y
en un 13 % a cargo de la actora.
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5. El GCBA apeló la sentencia (fs. 723/724 vuelta) y expresó agravios
(fs. 723/724 vuelta y fs. 743/753) en torno a la arbitrariedad de la sentencia,
a la manifestación del juez de grado en el sentido de que en los “servicios
públicos” la tarifa era fijada por el Estado, a que los servicios que prestaba la
accionante superaban los 50 km., a que el magistrado interviniente
discriminó el impuesto según las distintas categorías de servicios, cuando la
actividad era una sola: transporte de pasajeros, a inexistencia de un
supuesto de doble imposición tributaria, a la distribución de las costas; y a la
revocación de la multa.
Los agravios fueron contestados por la contraria (fs. 755/758).
6. La Sala l de CCAyT rechazó el recurso de apelación interpuesto (fs.
765/771) con fundamentos similares a los que expusiera el juez de primera
instancia.
Además, formuló las siguientes consideraciones:
Del hecho de que la actora operaba en recorridos mayores a 50 km.
no se seguía —como pretendía la Ciudad— que sólo prestaba “servicios de
tráfico libre”. Según la Cámara, esa circunstancia demostraba que operaba,
también, “servicios públicos” de transporte de pasajeros, que era la
condición —según los informes producidos en la causa— para el
otorgamiento de aquéllos.
De las probanzas de autos surgía claramente que las tarifas del
servicio público de transporte de pasajeros estaban reguladas por el Estado
Nacional, que dichas tarifas eran obligatorias para las empresas operadoras
y que, en ellas, no se encontraba incluido el impuesto sobre los ingresos
brutos.
Que la adhesión de la Ciudad de Buenos Aires a la ley de
Coparticipación Federal —mediante la ley nº 4—, significó una autolimitación
a su potestad de gravar materia imponible sujeta a imposición nacional
coparticipable.
En virtud de ello y atento a que la actora era contribuyente del
impuesto a las ganancias —que era coparticipable— concluyó que la Ciudad
de Buenos Aires no podía gravar la actividad de Expreso Singer con el
impuesto sobre los ingresos brutos.
Subrayó, por fin, que el incumplimiento con el pago del impuesto a las
ganancias no legitimaba a la Ciudad para exigir el pago del gravamen sobre
ingresos brutos pues se trataba —entre otras cuestiones— de regímenes
jurídicos diversos y autoridades de aplicación diferentes.
Asimismo, confirmó la revocación de la multa e impuso las costas de
la instancia al GCBA.
7. El GCBA dedujo el recurso de inconstitucionalidad de fs. 777/804
(contestado a fs. 808/812) con apoyo en los agravios que siguen: a)
afectación del principio de división de poderes (artículo 1 de la CN), b)
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vulneración del principio de legalidad (artículo 19 de la CN) y de legalidad
tributaria (artículo 51 segundo párrafo de la CCBA), c) lesión al principio de
igualdad ante la ley —igualdad frente a las cargas públicas— (artículo 16 de
la CN), d) vulneración del derecho de propiedad (artículo 17 de la CN), e)
afectación del régimen rentístico de la Ciudad (artículo 9 de la CCBA), f)
lesión de la defensa en juicio (artículo 18 de la CN), g) vulneración de la
autonomía de la CABA (artículo 129 de la CCBA), h) gravedad institucional
e, i) arbitrariedad de la sentencia.
8. La Sala I no concedió el recurso de inconstitucionalidad en el
entendimiento de que las discrepancias del GCBA giraron en torno a la
interpretación de normas infraconstitucionales y a la valoración de hechos y
prueba.
Consideró,
además,
que
el
recurrente
invocó
“…muy
genéricamente…” la violación de normas constitucionales y que no alcanzó a
demostrar que la sentencia en crisis fuese arbitraria o configurase un
supuesto de gravedad institucional.
9. El GCBA recurrió en queja (fs. 41/57 del expediente n° 6.664).
10. El Fiscal General Adjunto propició el rechazo de la presentación
directa (fs. 65/67 del expediente n° 6.664).
Fundamentos
La jueza Alicia E. C. Ruiz dijo:
1. La queja que dedujera oportunamente el GCBA debe ser
rechazada.
2. La Sala l de la CCAyT no concedió el recurso de
inconstitucionalidad por las siguientes razones:
a) “…el recurrente cuestiona una sentencia (…) invocando, muy
genéricamente, la violación de normas constitucionales (….) [y] no
fundamenta con la claridad y precisión debidas…” (fs. 10 vuelta del
expediente n° 6.664).
b) “…los restantes agravios referidos a la valoración de las
circunstancias del caso realizada durante la tramitación de la causa y a los
problemas vinculados con la interpretación de las reglas aplicables (…),
tienden a controvertir el fundamento jurídico de derecho infraconstitucional
contenido en la sentencia recurrida (vgr. la Ordenanza Tarifaria de esta
Ciudad T. O. 1.994 o la ley nacional 23.584) sin incluir razones de índole
constitucional…” (fs. 10 vuelta del expediente n° 6.664).
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c) “…de la lectura del escrito se desprenden objeciones con respecto
a cuestiones de hecho y prueba, aspectos que son ajenos al ámbito del
recurso extraordinario de inconstitucionalidad” (fs. 10 vuelta del expediente
n° 6.664).
d) “…la sentencia no puede ser descalificada como dogmática,
carente de lógica o de insuficiente fundamentación jurídica” (fs. 11 del
expediente n° 6.664).
e) La alegación de gravedad institucional es improcedente.
3. La presentación directa no cumple la carga de fundamentación
prescripta por el artículo 33 de la ley n° 402 toda vez que no rebate los
fundamentos de la resolución impugnada.
El quejoso no alcanza a demostrar —con éxito— que las cuestiones,
cuya dilucidación solicita, vayan más allá de la interpretación y valoración
que los jueces de mérito efectuaron de los hechos, la prueba aportada y las
normas infraconstitucionales que consideraron aplicables al caso.
Es evidente, entonces, por los argumentos expuestos que la solución
de la causa no involucra reglas ni principios constitucionales.
Cabe concluir, por tanto, que el recurrente no satisface la carga
procesal consistente en realizar una critica concreta y fundada del auto
denegatorio del recurso de inconstitucionalidad (cf. TSJ in re “Fantuzzi, José
Roberto y otro s/ art. 57 bis, —causa nº 665-CC/2000—s/ queja por
denegación de recurso de inconstitucionalidad”, exp. nº 865, resolución del
9/4/01).
En síntesis, la presentación carece de fundamento mínimo que la
sustente (Fallos 290:391; 293:166; 302:502; 304:332; 307:723; 307:723;
308: 2263; 311: 2338).
4. Voto, pues, por rechazar la queja que interpusiera el GCBA a fs.
41/57.
La jueza Ana María Conde dijo:
1. El recurso de queja interpuesto por la demandada cumple los
requisitos formales previstos en el art. 33 LPTSJ, pero no puede prosperar
ya que, a pesar de sus esfuerzos, no logra rebatir los fundamentos en que
se basó la Cámara para no conceder el recurso de inconstitucionalidad: la
inexistencia de caso constitucional, de arbitrariedad en la sentencia
recurrida, y de gravedad institucional.
2. El recurso de inconstitucionalidad, y la queja, versan sobre la
interpretación y aplicación de normas infraconstitucionales (vg. la Ordenanza
Tarifaria de la Ciudad de Buenos Aires, y las leyes nacionales nº y 20.221 nº
23.548), ajenas a la competencia de este TSJ por vía del recurso intentado.
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Más allá de las diversas citas a garantías constitucionales que el
impugnante entiende vulneradas, lo cierto es que en ninguna de las dos
ocasiones se ha logrado exponer fundadamente un caso constitucional,
conforme lo establece el art. 27 de la ley n° 402. Tiene dicho este TSJ que
“la referencia ritual a derechos constitucionales si no se acredita precisa y
fundadamente su cercenamiento, es insuficiente ya que si bastara la simple
invocación de un derecho o garantía de raigambre constitucional este
Tribunal se vería convertido, de ordinario, en tercera instancia obligada de
todos los pronunciamientos dictados por el Poder Judicial de la Ciudad”
(conf. “Carrefour Argentina S.A. s/recurso de queja”, expte. 131/99,
sentencia del 23 de febrero de 2000).
3. En cuanto a la arbitrariedad de la sentencia impugnada, si bien es
preciso destacar que la arbitrariedad no es una causal expresamente
reconocida en la ley 402, la mayoría del TSJ ha admitido su invocación sin
perjuicio de especificar que: a) sólo comprende situaciones de carácter
excepcional; b) no alcanza a la discrepancia con respecto a la interpretación
de las normas infraconstitucionales aplicadas por los jueces; c) no es un
medio para corregir sentencias equivocadas; y d) sólo es admisible ante
decisiones que no puedan ser calificadas de sentencias fundadas.
En suma, no puede tratarse de una vía oblicua para exponer agravios
que no involucren razones constitucionales, sino un remedio excepcional
para que el TSJ conozca sobre decisiones manifiestamente carentes de
fundamentos y que, de esta manera, lesionen el derecho de defensa en
cuanto incluye el derecho a obtener una sentencia fundada en el derecho
positivo aplicable a los hechos de la causa. Se trata, así, de un remedio ante
decisiones “desprovistas de todo apoyo, fundadas tan solo en la voluntad de
los jueces”, según la letra de la Corte Federal en el caso “Rey” (Fallos
112:384) y de otras situaciones semejantes que el referido tribunal ha ido
sistematizando, como lo muestra la actual clasificación de los casos de
arbitrariedad que contiene la publicación oficial de sus fallos (cfr. Lugones,
Narciso, “Recurso Extraordinario”, lexis Nexis, 2002, segunda edición
actualizada, pág. 286).
Las situaciones mencionadas precedentemente no se verifican en el
caso, pues la sentencia puede ser objeto de crítica jurídica pero no cabe
descalificarla como carente de lógica, autocontradictoria o de insuficiente
fundamentación.
La Cámara motivó su sentencia en las constancias de la causa, y las
pruebas producidas, y por ello se trata de un pronunciamiento serio contra el
cual el recurrente solo se limitó a manifestar su disconformidad, sin lograr
plantear un caso constitucional.
4. En cuanto a la gravedad institucional invocada, la demandada no
ha demostrado de qué manera la decisión recaída en el caso incidiría sobre
los intereses de la comunidad o sobre los principios institucionales básicos
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de la Constitución local (Fallos: 324:533, 833; 326:2126 y 4240), lo que
impide su favorable acogida.
El GCBA no ha demostrado de qué manera las actividades
gubernamentales se verían afectadas por el no cobro de los tributos de
autos.
5. Por último, la alegada lesión a la división de poderes, el
avasallamiento de facultades constitucionales propias del Poder Ejecutivo, o
la afectación de su zona de reserva, en razón del dictado de una sentencia
que ejerce el control difuso de legalidad de un acto emanado del poder
administrador a requerimiento de parte interesada, deviene no sólo
improcedente sino también anacrónico como argumento.
Al respecto, he sostenido con anterioridad, en voto conjunto con los
Dres. Ruíz, Muñoz y Maier, que: “La genérica invocación de una lesión al
principio de división de los poderes y de la zona de reserva de la
Administración (…), es manifiestamente improcedente. Tal argumentación
vedaría cualquier intervención judicial cuando, como en el caso, se requiere
la protección de un derecho constitucional conculcado por las autoridades
administrativas. Estos principios sólo se dirigen a establecer la competencia
privativa de los órganos superiores del Estado, sin que tal circunstancia los
haga inmunes de todo control judicial” (expte. n° 1891/02, “Gonzalez, Jorge
Esteban c/ GCBA s/amparo”, resolución del 11-12-02).
6. En mérito a lo anteriormente expuesto, voto por rechazar la queja
interpuesta por el GCBA.
El juez José Osvaldo Casás dijo:
1. Adhiero a los fundamentos vertidos en el voto de mi colega la
doctora Ana María Conde y, consiguientemente, propicio el rechazo de la
queja incoada por el GCBA.
2. Debo añadir que las conclusiones a que se arriba en la sentencia
de mérito parten de la ponderación de extremos de hecho y prueba propios
de los jueces de la causa y, por regla general, irrevisables por este estrado,
haciendo aplicación de una línea jurisprudencial hoy consolidada de la Corte
Suprema de Justicia de la Nación que se inicia in re: “Aerolíneas Argentinas
Sociedad del Estado v. Provincia de Buenos Aires”, Fallos: 308:2153,
sentencia del 13 de noviembre de 1986, con las matizaciones añadidas en
“Vía Bariloche S.R.L. v. Provincia de Misiones”, Fallos: 327:5147, sentencia
del 16 de noviembre de 2004.
3. De todos modos, no quiero dejar de expresar mi reserva frente a la
doctrina judicial del Alto Tribunal que, partiendo del concepto de Estado lato
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sensu, genera un perjuicio recaudatorio de los fiscos locales en materia de
Impuesto a los Ingresos Brutos ante una omisión reiterada y sistemática de
la Secretaría de Transporte de la Nación de incluir en el costo de la tarifa la
incidencia de la tributación del gravamen, que debiera trasladarse por
constituir un impuesto genérico al consumo, a lo que bien podría sumarse la
negligencia de las empresas transportistas de desplegar todos los medios a
su alcance para lograr la corrección de la apuntada anomalía.
Soy consciente que la actitud contumaz de la Secretaría de
Transportes de la Nación que no se ha hecho cargo del punto de inflexión
jurisprudencial que representó la sentencia del 31 de mayo de 1984, recaída
en la causa: “Transportes Vidal S.A. v. Provincia de Mendoza”, Fallos:
306:516 —en donde se entendió que la Cláusula Comercial, prevista en el
actual inc. 13 del art. 75 de la CN, no vedaba, como regla general, cualquier
tributo local sobre actividades interjurisdiccionales—, pudo haber sido
subsanada si se hubiera integrado al litisconsorcio pasivo al Estado
Nacional, en el entendimiento de que los actos u omisiones administrativas
no computando la incidencia del gravamen importaban recrear una dispensa
o exención de facto a favor de los transportistas interjurisdiccionales de
personas —con fuerte impacto de merma recaudatoria para la Ciudad, ya
que en materia de servicio público de transporte colectivo de personas, por
las limitadas dimensiones físicas del ejido porteño, resulta poco gravitante la
actividad intrajurisdiccional en la especie—. Al respecto debe tenerse
presente que eximir, igual que gravar, importan el ejercicio de la potestad
tributaria normativa. A su vez, por regla, sólo el sujeto público impositor que
puede crear el gravamen es el único que puede dispensarlo, y que si bien se
ha reconocido al gobierno federal la facultad de eximir de tributos locales con
sustento en la Cláusula del Progreso (hoy art. 75, inc. 18 de la CN, donde se
refiere a tal franquicia dándole el carácter de privilegio) a condición de que:
se lo haga por ley; temporariamente, esto es con carácter transitorio;
propenda, por tal conducto, a alcanzar un objetivo de índole constitucional, y
exista proporcionalidad entre el medio ampliado y el fin perseguido,
calificada doctrina ha entendido desde antiguo, controvirtiendo la postura
sostenida por el Tribunal cimero, que ello importa un agravio a la
organización política federal (cfr. las tesis doctorales de Juan Álvarez: El
Gobierno nacional no puede exonerar del pago de impuestos provinciales a
las empresas industriales o comerciales, y de Carlos M. Coll: Facultad de la
Nación para exonerar impuestos provinciales a empresas industriales y
comerciales, ambas defendidas en 1898 en la Facultad de Derecho de la
Universidad de Buenos Aires (cfr. en la Biblioteca de la referida unidad
académica); así como la opinión del tratadista Carlos M. Giuliani Fonrouge,
en su ensayo: “Facultad de las Comunas para aplicar gravámenes a las
empresas ferroviarias”, aparecido en Estudios del Centro de Investigación
Permanente de Derecho Financiero, tomo II, Año 1939, ps. 535 y ss.,
Sección Publicaciones del Seminario de Ciencias Jurídicas y Sociales de la
Facultad de Derecho de la Universidad de Buenos Aires,1939).
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A mayor abundamiento, resulta contradictorio invocar la Ley de
Coparticipación para descalificar la aplicación del Impuesto sobre los
Ingresos Brutos al transporte interjurisdiccional como se hace en la presente
causa, cuando desde la habilitación de dicho gravamen excluyéndolo de la
analogía con cualquier otro nacional integrante de la masa distribuible, esto
es con la sanción de la ley nº 22.006 el 24 de mayo de 1979, se
establecieron los perfiles a que debía ajustarse el gravamen y,
explícitamente, al reformarse la ley nº 20.221 (de 1973, que conformaba el
régimen de coparticipación) se incluyó un precepto que quedó radicado en
el art. 9º, inc. b), relativo a las características básicas del gravamen que aquí
considero, donde se dispuso que “en materia de transporte interjurisdiccional
la imposición se efectuará en la forma prevista en el Convenio Multilateral a
que se refiere el inc. d)”, esto es al Convenio Multilateral para Evitar la Doble
o Múltiple imposición en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos del 18 de
agosto de 1977.
Demás está decir que idéntico precepto podemos encontrarlo en el
art. 9º, inc. b), ap. I, de la ley nº 23.548, que instituyó el Régimen Transitorio
de Distribución de Recursos Fiscales entre la Nación y las provincias —
actual Ley de Coparticipación— y entró a regir a partir del 1º de enero de
1988 hallándose vigente al día de la fecha como consecuencia de su
prórroga automática por no haberse sancionado otro sustitutivo de aquél
(conf. art. 15).
4. Las razones consignadas en el punto anterior no alcanzan a
alterar el sentido de mi pronunciamiento por cuanto me hago cargo del
temperamento sentado por la Corte Suprema de Justicia de la Nación in re:
“Cerámica San Lorenzo” (Fallos: 307:1094, sentencia del 4 de julio de 1985),
en virtud del cual los jueces deben conformar sus sentencias a los
precedentes emanados del Tribunal cimero so pena de que ellas sean
pasibles de descalificación como actos jurisdiccionales válidos; más aún
cuando, sobre el punto, a lo largo de más de dos décadas, en una suerte de
corsi e ricorsi se han agotado los argumentos que puedan brindarse en uno
u otro sentido (v. también sobre el punto: “Yacimientos Petrolíferos Fiscales
c. Municipalidad de Banda del Río Salí”, Registro del Alto Tribunal, letra “Y”,
nº 35, libro XXII—, sentencia del 29 de noviembre de 1994; y “Cooperativa de
Trabajo Transportes Automotores de Cuyo T.A.C. Limitada v. Provincia de
Mendoza”, Fallos: 321:2501, sentencia del 8 de septiembre de 1998).
En definitiva, más allá de las reflexiones realizadas en el punto 3 de
mi fundamentación que dejan a salvo mi opinión al respecto, me pronuncio
por el rechazo de la queja.
Así lo voto.
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El juez Luis Francisco Lozano dijo:
1. El recurso de inconstitucionalidad ha sido mal denegado. Como
indica en su queja el GCBA (ver fs. 779/783vuelta), la cuestión constitucional
(cf. art. 113, inc. 3, de la CCBA) consiste en la declaración de invalidez,
implícita, de los arts. 82, y concordantes, de la Ordenanza 40.731, t.o. 19861994 y 94, y concordantes, de esa misma ordenanza t.o. 1994-1997,
vigentes durante los años sujetos a determinación, que gravaban con el
impuesto sobre los ingresos brutos (en adelante “ISIB”) la actividad que
realiza la actora, transporte de pasajeros terrestre interjurisdiccional de
media y larga distancia.
La Cámara confirmó la declaración de nulidad parcial de la Resolución
Nº 6545-DGREI-1998 (y sus confirmatorias, las Resoluciones 2586-DGR-99
y 637-SHyF-2000) en cuanto determinó de oficio, sobre base presunta, la
base imponible y el impuesto que debía pagar la actora por su actividad de
transporte de pasajeros, realizada bajo la modalidad “servicio público” (cf. el
art. 3 y concordantes del decreto nacional nro. 958/92), para todos los
anticipos mensuales correspondientes a los períodos fiscales 1993 a 1996 y
los anticipos 1º a 8º del período 1997 e impuso una multa por evasión fiscal.
Con relación a esa sanción, aclaró que correspondía dejarla sin efecto y que
correspondía al órgano competente valorar la pertinencia de sancionar al
contribuyente, a la luz de lo resuelto. Para así resolver, sostuvo que la actora
estuvo imposibilitada de trasladar a los consumidores la incidencia del ISIB,
porque el Estado Nacional fijó las tarifas que debía cobrar por la actividad
mencionada supra, sin contemplar la incidencia del ISIB. Esa circunstancia
llevó al a quo a concluir que esa gabela gravaba, en los hechos, la misma
manifestación de capacidad contributiva que busca captar el impuesto a las
ganancias (en adelante “IG”), lo que pondría al impuesto local en infracción a
lo previsto en el art. 9, inc. b, de la Ley de Coparticipación Federal (ley
nacional nº 23.548), en cuanto establece que las jurisdicciones que adhieran
a ese régimen “…se obligan a no aplicar por sí y a que los organismos
administrativos y municipales de su jurisdicción, sean o no autárquicos, no
apliquen gravámenes locales análogos a los nacionales distribuidos por esta
ley…”. La Cámara, en apoyo a su postura, remitió a lo dicho por el
magistrado de grado con relación a precedentes de Fallos: 308:2153;
327:5147 de la CSJN que entendió trataron una cuestión análoga a la que
acá nos ocupa (ver puntos 4 y 6 de los “resulta”).
Del relato que antecede, surge, en forma palmaria, que el a quo
decidió no aplicar las normas locales a las que me referí más arriba porque,
en el contexto descripto, entendió que ellas resultaban violatorias de lo
dispuesto en la ley nº 23.548.
2. La conclusión a la que arribó la Cámara, tal como ella indica,
resulta coincidente con lo resuelto por la CSJN, entre otros, en Fallos:
328:4198 y sus citas. En esas causas, la Corte frente a extremos de hecho
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como los que tuvo aquí por acreditados la Cámara —(i) que la actividad de
transporte interjurisdiccional de personas que realiza el contribuyente,
autorizada mediante Resolución del Subsecretario de Transportes de la
Nación, está organizada por la ley nacional nº 12.346, y su decreto
reglamentario nº 958/92, bajo el régimen de servicio público; (ii) que las
tarifas que cobra por esa actividad son fijadas por la Secretaría de
Transporte del Ministerio de Economía y Obras Públicas de la Nación (conf.
las previsiones de la ley y el decreto citados), sin contemplar el ISIB entre
sus costos; y (iii) que la empresa actora es contribuyente, en el orden
nacional, del IG— sostuvo que no era válida la pretensión fiscal local por
resultar, en esas condiciones, el cobro del ISIB violatorio de lo dispuesto en
el art. 9, inc. b, de la Ley de Coparticipación.
Por los motivos que desarrollaré a continuación, no comparto las
conclusiones a las que arriba la sentencia de Cámara. Primordialmente,
porque no veo acreditada en estas actuaciones la imposibilidad de ver
reconocido el costo del ISIB en la tarifa, esto es, no veo acreditado el
supuesto que tornaría inválido el impuesto a la luz de los precedentes
invocados. Asimismo, porque encuentro razones para no compartir la
doctrina sentada en dichos fallos de la CSJN. Desde luego, no pretendo con
ello desconocer el valor de la doctrina sentada por la CSJN en sus
precedentes, pero, pienso que la situación materia de este litigio presenta
características que justifican abordarla desde una perspectiva distinta a la de
los precedentes de Fallos: 328:4198, entre otros, citado por los jueces de
mérito.
3. Primeramente, corresponde señalar que la actora no ha acreditado
que exista una ley de la Nación que la exima del ISIB. Tampoco que el
régimen de servicio público al que está sujeta su actividad contenga
impedimento alguno para contemplarlo entre los costos que la tarifa debe
solventar; ni que hubiera agotado los esfuerzos para obtener, de la
administración nacional, el reconocimiento de dicho costoEn este orden de
ideas, si bien el a quo tuvo por acreditado que el Estado Nacional fijó la tarifa
del servicio público que prestaba la actora para los períodos aquí
controvertidos y que esa tarifa no era establecida en base a las estructuras
de costos de las empresas prestatarias de ese servicio (cf. fs. 769), lo cierto
es que la actora no ha demostrado haber realizado acción alguna para que
esa tarifa contemple, también, la incidencia del ISIB, como, por ejemplo,
impugnar la resolución de la Secretaría de Transporte que dispuso la tarifa.
En otras palabras, no ha acreditado que el traslado del costo tributario local
le haya sido denegado. Esa inacción frente al sistema tarifario descripto por
el a quo parece haber descansado en la creencia de que la Ciudad no podría
reclamar el cobro de ese tributo en esas condiciones. El obrar que puede
estimarse razonable de una empresa que presta un servicio cuya tarifa,
fijada por un tercero, no contempla la totalidad de los gastos que debe
afrontar para llevarla a adelante es la de tratar, por todos los medios a su
“Año del Bicentenario de la Revolución de Mayo” Ley 3.325
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alcance, que se incorporen en ella los gastos no previstos. En autos, la
actora no alega haber realizado gestión alguna tendente a ese fin.
A su vez, a ello cabe agregar que no puede en las resoluciones
administrativas invocadas por la actora, esto es, aquellas emitidas por la
Secretaría de Transporte para fijar la mencionada tarifa, una fuente legítima
para eximir del ISIB en la CABA, así como tampoco en ninguna otra
jurisdicción local, puesto que, si el Congreso puede, en determinadas
condiciones disponer tal exención, no le compete hacerlo, en cambio, al
PEN, cuyas atribuciones ejerció el órgano del Estado Nacional que aprobó la
tarifa sin contemplar el costo tributario local de la actividad.
4. A esta altura de la exposición, conviene tener presente que el
impedimento que surge del art. 9, inc. b, de la Ley de Coparticipación
contempla la superposición entre el supuesto captado como hecho imponible
por la ley nacional y la local (cuestión a la que me referiré con mayor
profundidad en los puntos que desarrollaré a continuación de este). El caso
que nos ocupa tiene un ingrediente más: el acto o norma —ya dije que no
está demostrado que existan, pero, lo asumo para completar el análisis—
que veda trasladar el ISIB. Este hipotético acto o norma no tiene alcance
general, como sí lo tienen ambas clases de leyes contempladas en el citado
art. 9. Por el contrario, constituye una medida que pone a quien contrata el
servicio de transporte al abrigo del poder tributario local. Bastaría que cesara
de ser un servicio público o que la autoridad que lo organiza permitiera
incluir el costo tributario local en la tarifa para que el ISIB fuese
incontrovertiblemente aplicable.
En tales condiciones, la medida hipotética sub análisis constituiría una
exención del ISIB. Ciertamente el Estado Nacional puede, bajo
circunstancias que respeten la igualdad y generalidad del tributo, y siempre
que ello tenga por fin satisfacer un interés federal legítimo y prevaleciente,
eximir de impuestos provinciales. Pero, no es el PEN el órgano al que
incumbe disponer exención de esta especie sino al Congreso. En nuestro
caso, no hay invocación de ley nacional que tenga este alcance, por lo que
se hace innecesario avanzar en el examen de los requisitos para hacerla
válida. Pero, la tesis adoptada por el a quo para resolver en la forma que lo
hizo arroja como resultado que la actora, en infracción a lo expuesto, goce
de una exención de carácter subjetivo en el ISIB por intermedio de una
medida administrativa. Subrayo que se trataría de una exención subjetiva
porque no es la actividad, transporte interjurisdiccional de personas, la que
quedaría desgravada del ISIB, sino la persona de la actora por prestar ese
servicio a una tarifa autorizada mediante un acto administrativo de alcance
particular y que no contempla la incidencia de ese tributo.
Esa consecuencia no deseada por el constituyente nacional, esto es, la
interferencia del Poder Ejecutivo Nacional en la recaudación tributaria que
hacen las jurisdicciones locales de sus gravámenes, tampoco es una que
surja del texto del citado art. 9, inc. b, de la ley de coparticipación federal.
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5. Vuelvo al análisis de la ley 23.548. Su art. 9 establece, en lo que
ahora importa, que:
La adhesión de cada provincia se efectuará mediante una ley que disponga:
(…)
b) Que se obliga a no aplicar por sí y a que los organismos administrativos y
municipales de su jurisdicción, sean o no autárquicos, no apliquen gravámenes
locales análogos a los nacionales distribuidos por esta Ley.
En cumplimiento de esta obligación no se gravarán por vía de impuestos,
tasas, contribuciones u otros tributos, cualquiera fuere su característica o
denominación, las materias imponibles sujetas a los impuestos nacionales
distribuidos ni las materias primas utilizadas en la elaboración de productos
sujetos a los tributos a que se refiere esta ley, esta obligación no alcanza a las
tasas retributivas de servicios efectivamente prestados, salvo lo dispuesto en el
párrafo siguiente.
Las actividades, bienes y elementos vinculados a la producción,
comercialización, almacenamiento, transporte, circulación, venta, expendio o
consumo de los bienes sujetos a impuestos internos específicos a los
consumos y las materias primas o productos utilizados en su elaboración,
tampoco se gravarán con una imposición proporcionalmente mayor —
cualquiera fuere su característica o denominación— que la aplicada a
actividades, bienes y elementos vinculados con bienes y servicios análogos o
similares y no sujetos a impuestos internos específicos a los consumos. El
expendió al por menor de vinos y bebidas alcohólicas podrá, no obstante, ser
objeto de una imposición diferencial en jurisdicciones locales. De la obligación
a que se refieren los dos primeros párrafos de este inciso se excluyen
expresamente los impuestos provinciales sobre la propiedad inmobiliaria, sobre
los ingresos brutos, sobre la propiedad, radicación, circulación o transferencia
de automotores, de sellos y transmisión gratuita de bienes, y los impuestos o
tasas provinciales y/o municipales vigentes al 31/12/84 que tuvieran afectación
a obras y/o inversiones, provinciales o municipales dispuestas en las normas
de creación del gravamen, de conformidad con lo establecido en los apartados
siguientes…1.
Como dije, los jueces de mérito consideraron violatorio de la
obligación prevista en los dos primeros párrafos del texto transcripto que el
GCBA gravara a Expreso Singer con un impuesto que la empresa no podría
trasladar a los usuarios del servicio en razón de que el Poder Ejecutivo
Nacional, a través d el Ministerio de Economía y Obras Públicas - Secretaría
de Transporte (resoluciones nros. 1198/92; 877/93 y 1008/94), fijó la tarifa
que debía cobrar por esa actividad, sin prever en ella, tal como se señaló
más arriba, los montos correspondiente al mencionado tributo.
Según se puede observar, ese razonamiento no parte de
afirmar que fue la Ciudad quien, en contra de lo dispuesto en los párrafos
transcriptos, decidió legislar un tributo que buscase captar la misma
1
El subrayado me pertenece.
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capacidad contributiva que grava el IG. Tampoco la confrontación entre la
ley nacional de IG y la local del ISIB muestra que ambas coincidan en gravar
un mismo hecho o una misma capacidad contributiva. De hecho, el tributo
cuya legitimidad se viene controvirtiendo, el ISIB, es uno de aquellos que el
art. 9, inc. b, de la ley nº 23.548, expresamente, señala como compatible con
el cumplimiento de la obligación indicada en los dos primeros párrafos del
citado inciso (cfr. el texto subrayado de la cita que antecede). Ello siempre
que sea legislado de acuerdo a las pautas que se indican a continuación del
párrafo al que me vengo refiriendo; pautas que, por lo demás, en el caso no
se ha invocado que el legislador local haya incumplido. Puesto en otros
términos, la situación denunciada por la actora reviste algún grado de
analogía con aquella otra en la que un contribuyente del ISIB (quien también
lo es, en el orden nacional, del IG) denuncia que, dados los vaivenes del
mercado, no ha podido trasladar ese gravamen a los precios finales
viéndose reducida notoriamente sus ganancias. Ni la situación del
contribuyente del ejemplo ni la de la sociedad actora permiten concluir que el
legislador local ha incumplido con la obligación convenida en el mencionado
art. 9, inc. b, de la ley 23.548. En coincidencia con lo dicho, la Comisión
Federal de Impuestos (en adelante, “CFI”) no hizo lugar a una presentación
de un contribuyente cuya finalidad era obtener la declaración de la Comisión
de que las leyes cordobesas, en cuanto no le permitían deducir de la base
del ISIB ciertos gastos (el pago de comisiones) que afrontaba para realizar
su actividad, resultaban violatorias del mencionado art. 9, inc. b. En
particular, el contribuyente sostenía que, por la forma en que se encontraba
instrumentada su operativa, le resultaba imposible trasladar la incidencia del
tributo al consumidor final. Frente a ese planteo, la CFI sostuvo, entre otros,
para resolver en la forma indicada, que “…el impuesto sobre los ingresos
brutos no puede tener en cuenta la forma de comercialización que haya
elegido la empresa…” (cf. Resolución nº 369, del 25 de abril de 2007); es
decir, que la imposibilidad de trasladar el impuesto no lo liberaba de su
deber de abonarlo.
No vengo con ello a sostener que los contribuyentes que se
encuentren en las condiciones señaladas frente a una pretensión de cobro
del gravamen al que me vengo refiriendo no puedan invocar las garantías
constitucionales que estimen les asisten a fin de resistirse al pago de la
obligación que se les reclama, sino, simplemente, que esas circunstancias
no muestran, por sí solas, un incumplimiento por parte de la Ciudad a la
obligación prevista en el art. 9, inc. b, de la Ley de Coparticipación.
En suma, y en el que acá importa, mediante el tantas veces
mencionado artículo 9, inc. b de la Ley de Coparticipación, las jurisdicciones
locales se han obligado a no gravar la misma capacidad contributiva que
buscan captar los impuestos nacionales distribuidos por esa ley; obligación
que, expresamente, se indicó no viola el ISIB, siempre que se legisle de
acuerdo a las pautas allí previstas. En esa condiciones, si la actora pretendía
invocar que la CABA incumplió con esa obligación debió demostrar que
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legisló un tributo distinto a los que expresamente se indica en ese artículo no
violan la mencionada obligación que busca gravar el mismo hecho imponible
que alguno de los nacionales mencionados o que legisló alguna de las
gabelas ahí reseñadas sin observar las pautas allí indicadas. Pero, ninguna
de esas situaciones, tal como quedó expuesto más arriba, se han invocado
en la presente causa.
6. Como corolario de lo dicho hasta acá con relación al art. 9 de la ley
nº 23.548, cabe señalar que la obligación que asumen las provincias es no
gravar idéntica capacidad contributiva a la captada por una ley nacional
tributaria. No asumen, en cambio, la obligación de someterse a las
decisiones nacionales relativas a la fijación de tarifas de servicios públicos.
Menos aún a las administrativas. De manera tal que no es del mencionado
art. 9, inc. b del que cabe extraer la voluntad local de someterse a la
voluntad de la Nación. Cierto es que, desde el precedente de la Corte
Suprema de los Estado Unidos “Mc. Culloch v. Maryland” (17 U.S. 316 de
1819) y su reconocimiento por nuestra Corte Suprema, la Nación (cf. Fallos:
172:21; 313:1513; 316:2624; entre muchos otros) puede poner ciertas
situaciones de interés federal al abrigo de los poderes tributarios locales,
pero, ni esto es algo que pueda hacerse sin cumplir ciertos recaudos que no
son aquí manifiestos, ni tampoco por medio de un acto de rango inferior a
una ley del Congreso. Las provincias no pueden transar sin más acerca del
ejercicio de sus poderes tributarios, porque ellos consisten en facultades
consagradas en la CN y en la constitución de su propia jurisdicción, normas
ambas fuera del alcance de lo disponible para los poderes constituidos
locales. No estoy sosteniendo que les resulte imposible celebrar un acuerdo
interjurisdiccional a este respecto, de hecho la ley nº 23.548 junto con las
adhesiones locales pone en juego poderes de esta especie, sino que no
puede presumirse tal disposición ni fundarla en una interpretación analógica
o extensiva, menos aún una construcción. Con esta perspectiva se debe
abordar la interpretación del referido art. 9 inc. b. A su vez, no es dudoso que
no cabe afirmar que exista alguna voluntad local de extender lo previsto en
el citado art. 9 a situaciones en que el efecto no querido no proviene ya de la
estructura de dos leyes tributarias generales de fuente distinta sino de una
decisión relativa a un servicio público, cosa que ha sido ajena al compromiso
del art. 9 y sólo puede reconocer validez si satisface los recaudos de las
exenciones nacionales a la tributación local.
7. Lo antedicho da cuenta de la falta de relación directa que existe
entre la cuestión aquí debatida y el art. 9, inc. b, segundo párrafo de la Ley
de Coparticipación invocada, circunstancia que lleva, a su vez, a que no
resulte necesario verter opinión acerca del carácter que reviste esa ley.
8. Por lo demás, vale la pena agregar que no se viene discutiendo la
alícuota con la que la CABA pretende gravar los servicios
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interjurisdiccionales que presta la actora, por resultar distinta de la que aplica
a las empresas que prestan el mismo servicio, pero en forma interurbana. Es
decir, en el caso, no se ha plateado que la Ciudad haya entorpecido el
comercio interjurisdiccional o la libre circulación de personas o mercaderías
por la vía de establecer una alícuota en el ISIB más gravosa para el
transporte interjurisdiccional que la prevista para el transporte interno o,
como podría mencionarse a modo de ejemplo, no se ha denunciado en el
caso la existencia de una situación como la que la CSJN entendió se
presentaba en la causa “El Bagual” (Fallos: 316:1962).
9. Lo dicho hasta ahora, lleva a descalificar la solución dispuesta por
la sentencia de fs. 765/771 en cuanto resolvió declarar la nulidad parcial de
la Resolución Nº 6545-DGREI-1998 y sus confirmatorias, descriptas en el
punto 1, por evasión fiscal con apoyo en la Ley de Coparticipación federal y
en la jurisprudencia que la ha aplicado a hechos similares a los aquí
denunciados.
10. Sin perjuicio de ello, corresponde devolver la causa a los jueces
de mérito para que se expidan con relación a los planteos que formuló la
actora dirigidos a mostrar que el tributo que la CABA determinó de oficio con
relación a la actividad en cuestión resulta confiscatorio. Ello así, porque el
tratamiento de ese planteo remite al análisis de cuestiones de hecho y
prueba (vrg. peritajes, balances, estados contables), materia que resulta
ajena a la competencia revisora de este Tribunal.
11. La solución que propicio no impide que los jueces de la causa
continúen a cargo de ella, toda vez que su fallo, como indiqué, no los ha
llevado a verter opinión acerca de los puntos que el pronunciamiento que
entiendo corresponde dejaría abiertos. Ello no implica emitir opinión sobre
los reparos que eventualmente podrían formular las partes al tiempo en que
las actuaciones queden bajo la competencia de los jueces que habrán de
conocer.
Por ello, habiendo dictaminado el Fiscal General Adjunto, voto por: (i)
hacer lugar a la queja y al recurso de inconstitucionalidad; (ii) revocar la
sentencia de Cámara; y (iii) devolver la causa para que los mismos jueces se
expidan con relación a los planteos de confiscatoriedad. Costas a la vencida.
Por ello, de acuerdo a lo dictaminado por el Sr. Fiscal General
Adjunto, por mayoría,
el Tribunal Superior de Justicia
resuelve:
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1. Rechazar la queja interpuesta por el Gobierno de la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires.
2. Mandar que se registre, se notifique y, oportunamente, se devuelva
el principal con esta queja.
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