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PODER JUDICIAL DE LA NACIÓN
Causa N° 1070/2001 “FULL S.A. (T.F. 16460-I) contra D.G.I.”
Buenos Aires 14 de febrero de 2002.
VISTOS:
Estos autos caratulados: “Full S.A. (T.F. 1646-I) contra D.G.I.”, venidos en recurso del Tribunal Fiscal;
CONSIDERANDO:
I.- Que a fs. 96/98 el organismo jurisdiccional confirmó, con costas, la resolución de la Dirección General
Impositiva apelada en autos, por la cual se determinó de oficio la obligación de la actora en el impuesto a las
ganancias, respecto de los pagos no documentados en los años 1990, 1991, 1992 y 1994, con actualización e
intereses y se aplicó una multa de conformidad con lo dispuesto en el artículo 45 de la ley 11.683.
Considero el a quo que la actora reconoció la existencia de erogación irregulares dado que rectificó las
declaraciones juradas de los impuestos a las ganancias y al valor agregado por las compras efectuadas a las
firmas Ferdilli S.R.L. y Jorge Wagener, por lo que no puede luego ir contra sus propios actos.
Respecto de la sanción consideró que el hecho de no documentar la erogación dio nacimiento a la obligación de
pagar el gravamen previsto en el artículo 37 y el ilícito fiscal quedo configurado al haberse omitido su ingreso.
II.- Que a fs. 102 y 158/168vta. la actora dedujo y fundó su recurso de apelación ante esta Cámara. Sostiene
que la sentencia del Tribunal Fiscal es nula porque no fue aplicado un dictamen jurídico que la favorecía y que
fue oportunamente denunciado como hecho nuevo.
Afirma que el artículo 37 de la ley de impuesto a las ganancias es claramente una sanción anómala atípica en
razón de que se propone mortificar al responsable por la transgresión a alguna de las exigencias del régimen.
Por ello concluye en que por ser una sanción, corresponde declarar que se encuentra condonada en virtud de lo
establecido por el decreto 493/95.
Cita abundante jurisprudencia y doctrina en apoyo de su pretensión.
Sostiene que en el caso de autos no se cumplieron las condiciones que el artículo 37 citado establece para
hacer procedente su aplicación ya que los comprobantes realmente existieron.
Entiende que al aplicar adicionalmente una multa del 70% con sustento en lo dispuesto en el artículo 45 de la
ley de procedimientos el Fisco habría juzgado doblemente el mismo ilícito, violando así la garantía
constitucional basada en el principio del “non bis in idem”.
Afirma que realizar erogaciones carentes de documentación no implica la realización de hecho antijurídico
alguno y por lo tanto no puede ser merecedor de ninguna de las sanciones establecidas la ley 11.683.
III. Que a fs. 179/184vta. representación fiscal contestó el traslado conferido y solicitó que se confirmase en
todas sus partes la sentencia recurrida.
IV. Que la controversia suscitada gira en torno a establecer si la obligación de pago prevista por el artículo 37
de la ley del impuesto a las ganancias para los supuestos de salidas no documentadas es una sanción y si,
entonces tiene cabida en la condonación establecida por el decreto 493/95 que instituyó dicho beneficio
respecto, en lo que interesa, de “las multas y demás sanciones”.
V. Que resulta así aplicable en autos la doctrina emergente de la causa “Radio Emisora Cultural S.A.” resuelta
por la Corte Suprema de Justicia de la Nación con fecha 9 de septiembre de 2000, cuyo su seguimiento se
propone por razones de economía procesal, y atento la trascendencia que en el orden judicial revisten las
decisiones del Tribunal Superior en causas en las que, como en el sub examine, se encuentra en juego una
cuestión federal, por ser autoridad suprema y definitiva (confr. : arts. 116 de la Constitución, ref., y 14 de la
ley 48; asimismo, doctr. de Fallos: 295:429 y sus citas 213:2007 sus citas y otros).
VI. Que en esa oportunidad la Corte recordó que al examinar una norma análoga aquella –como lo era el art.
34 de la ley del impuesto a los réditos- se expresó que en realidad lo que persigue el gravamen de que se trata
es imponer una tasa máxima a quien efectúe erogaciones no documentadas; es decir que ante la falta de
individualización de los beneficiarios, a cuyo cargo debiera estar el pago del impuesto al rédito percibido, quien
hacer la erogación queda obligado a abonar sobre ella el tributo y debe hacerlo a título propio (Falllos 275:83,
considerando 6°).
VII. Que, se sostuvo a si mismo, en el caso se trata de la imposición de un tributo y como tal no alcanzado por
los beneficios del decreto 493/95 pues la condonación allí establecida no abarca las obligaciones de tal
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naturaleza, sino a sus intereses y a las multas y demás sanciones en las condiciones establecidas por ese
régimen.
VIII. Que, se agregó en el citado precedente, el derecho que pretende hacer valer el organismo estatal, se
funda en el sistema adoptado por el legislador para asegurar la íntegra percepción de la renta fiscal en una
particular situación (art. 37 citado), y no en una norma que persiga la represión de una conducta ilícita”.
“Que esta conclusión se encuentra abonada por la circunstancia de que la ley establece que no resulta exigible
esa obligación cuando se presume que los pagos han sido efectuados para adquirir bienes (art. 38, inc. a), en
cuyo caso la erogación será objeto del tratamiento que dispensa la ley a los distintos tipos de bienes, según el
carácter que invistan para el contribuyente (art. 52 del reglamento de aquella) ni cuando se presuma que
aquellos no llegan a ser ganancias gravables en manos del beneficiario (inc. b del citado art. 38). Con
referencia a este último supuesto el reglamento prescribe –además de que no corresponde el pago del
impuesto por la salida no documentada- que tales erogaciones “podrán ser descontadas en el balance fiscal”.
Siempre que las circunstancias del caso evidencien que ellas hayan sido destinadas al pago de servicios para
obtener, mantener y conservar ganancias gravadas (art. 52 citado).
Por ello se concluye en que la determinación apelada en autos no se encuentra alcanzada por los beneficios del
decreto 493/95.
IX. Que la actora, subsidiariamente, manifiesta que no son aplicables en autos las normas referidas a las
salidas no documentadas pues ellos requiere que la erogación de que se trate carezca de respaldo documental
y que no se pruebe por otros medios que debió ser efectuada para obtener, mantener y conservar ganancias
gravadas, sosteniendo que el sub-lite los comprobantes realmente existieron a pesa de sus deficiencias
formales y que no se probó que las prestaciones de servicios o compras cuestionadas hayan sido ficticias.
X. Que esos agravios deben ser rechazados. Ello es así porque en el caso de autos, cuando la inspección quiso
constatar fehacientemente los dichos de la actora respecto a la procedencia de las erogaciones cuestionadas en
su balance impositivo, ella manifestó haber extraviado los libros diarios e inventario (fs. 117 de las
actuaciones). Ante esa circunstancia debió ser ella quien acreditara de otra forma por los medios de prueba que
considerara pertinentes, la veracidad de sus afirmaciones respecto de la efectiva realización de los servicios o
compras relacionadas con las facturas cuestionadas. Sin embargo, consintió el criterio fiscal mediante la
presentación de declaraciones juradas rectificativas al acogerse a los beneficios de los decretos 316/95 y
493/95, reconociendo la inexistencia de las operaciones que dieron origen a esa documentación (fs. 52).
XII. Que por lo expuesto corresponde confirmar la sentencia recurrida en cuanto a la procedencia de la
determinación del impuesto resultante a las salidas no documentadas de conformidad con lo establecido en el
art. 37 de la ley de impuestos a las ganancias.
XIII. Que procede en cambio a ser lugar a los agravios de la actora en relación con la multa impuesta. Ello es
así porque, como lo ha sostenido la corte suprema en el fallo “Radio Emisora Cultural” mencionado
anteriormente, las previsiones legales y reglamentarias referidas a los supuestos en que no corresponde el
pago del impuesto por las salidas no documentadas (art. 38 incs. A) y b) de la ley de impuesto a las ganancias
y 52 de sus reglamentos), “ carecerían de sentido si la obligación de pago establecida por el art. 37 tuviese por
objeto penalizar la conducta de quien ha efectuado pagos y no contase con la pertinente constancia documental
de su realización pues en tal caso no habría motivo para que se contemplasen las circunstancias allí
mencionadas para excluir la aplicación de ese gravamen” (conf. cons. 9°)
XIV. Que según surge de las actuaciones administrativas agregadas a estos autos, la actora no presentó
declaraciones juradas del impuesto a las ganancias en los periodos cuestionados (fs. 43 y 283) por lo que no
puede afirmarse que –respecto de ese gravamen- haya intentado deducir los gastos indocumentados para
reducir su obligación tributaria e ingresar un impuesto menor al que correspondía, lo que –de haber sucedido-,
la hubiera hecho pasible de las sanciones correspondientes, en cuanto importasen una omisión de impuesto o
una defraudación , en proporción a la cuantía del tributo ingresado en menos. Por otra parte, la supuesta
infracción cometida respecto del impuesto al valor agregado debe ser examinada en el marco de ese tributo, lo
cual resulta ajeno a la cuestión debatida en el sub lite.
XV. Que considerando entonces el criterio de la Corte Suprema en el fallo antes mencionado y el de la propia
Dirección General Impositiva, plasmado en el dictamen 2133/99 obrante a fs. 70/81 , de autos en el sentido de
que la conducta sancionable no es el no ingreso en su oportunidad del monto del impuesto a las salidas no
documentadas , sino el deducir en el balance impositivo gastos o erogaciones inexistentes en virtud de la
falsedad de la documentación que acreditaba los mismos es que corresponde revocar la sanción aplicada en el
acto administrativo apelado.
XVI. Que , en efecto , a esa conclusión se llega en autos al advertirse que en la resolución recurrida
contrariamente al criterio expuesto, al juez administrativo aplicó multa sobre el monto del ajuste de la salida no
documentada cuando debió haberlo hecho en relación a la deducción en el balance impositivo del gasto
indocumentado,haber sido ella efectuada
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Por todo lo expuesto se confirma la sentencia apelada en lo que hace a la determinación impositiva , la que se
declara no comprendida dentro de las previsiones del decreto 493/95 y se la revoca respecto de la sanción la
que se deja sin efecto. Costas en proporción a los respectivos vencimientos (art. 68) del C.P.C y C.).
La doctora Maria Jeanneret de Pérez Cortes no suscribe la presente por hallarse en uso de licencia (art. 109 del
Reglamento para la Justicia Nacional).
Regístrese , notifíquese y devuélvase
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