Depiante Eduardo Alberto (TFN Sala C del 1-03

DEPIANTE EDUARDO ALBERTO
TFN Sala C del 1/3/2007
PROCEDIMIENTO
DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO EN BASE PRESUNTA
Depósitos bancarios. Préstamos otorgados a terceros
HECHOS
La AFIP determinó sobre base presunta el Impuesto a las Ganancias y al Valor
Agregado utilizando como medida indiciaria los depósitos bancarios. El contribuyente
apeló la resolución alegando que la depuración había sido incorrecta en tanto algunos
depósitos eran de terceros. El Tribunal Fiscal confirmó la resolución.
SUMARIOS
Corresponde confirmar los ajustes del Impuesto a las Ganancias y al Valor Agregado
realizados por la AFIP, fundados en los depósitos bancarios como medida indiciaria,
pues, ha quedado debidamente acreditado que el contribuyente era habitualista en el
préstamo de valores, pero no ha demostrado en forma indubitable que los créditos en
sus cuentas corrientes no correspondían a ingresos gravables, o que dichos depósitos no
le pertenecían.
TEXTO COMPLETO:
Buenos Aires, marzo 1 de 2007.
El doctor Urresti dijo:
I. Que a fs. 1420/1432 la actora interpone recurso de apelación contra las resoluciones
de fecha 29/06/01 suscriptas por el Jefe de la División Revisión y Recursos de la Región
Rosario I de la AFIP-DGI, mediante las cuales se determina de oficio la obligación
impositiva del contribuyente respecto de los siguientes conceptos: a) Impuesto a las
Ganancias 1999, con más los intereses resarcitorios correspondientes y multa
equivalente al setenta por ciento (70%) del impuesto omitido, en virtud de lo dispuesto
por el art. 45 de la ley 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones. b)
Impuesto al Valor Agregado por los períodos 05/99 a 04/00 ambos inclusive, con más
los intereses resarcitorios correspondientes y multa equivalente al setenta por ciento
(70%) del impuesto presuntamente omitido, en virtud de lo dispuesto por el art. 45 de la
ley 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones.
Manifiesta la recurrente que en el transcurso de la determinación practicada, el Fisco
procede a impugnar las declaraciones juradas del impuesto al valor agregado
correspondientes a los períodos 05/99 a 04/00, en base a la depuración que realizó la
DGI de las cuentas corrientes de titularidad del contribuyente en el Banco de la Nación
Argentina y Nuevo Banco de Santa Fe; de dicha depuración el fisco infiere el monto a
ingresar por cada uno de los impuestos referidos.
Expresa que el ente recaudador supuso verificar hechos económicos en la estimación
indiciaria de la ley procedimental, adoptando como elemento exteriorizante, únicamente
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los depósitos bancarios con su consecuente monto de ventas que se consideraron
efectuadas y no declaradas. Se equivoca la DGI cuando acusa a la actora de conducta
omisiva por no declarar los supuestos hechos susceptibles de imposición.
Resalta que el movimiento bancario del Sr. Depiante, jamás puede hacer presumir a la
administración tal magnitud de ventas de cosas muebles, ni en el supuesto extremo que
sea el único comercio del ramo, en la localidad de Las Rosas y las zonas aledañas. Se
presenta la cuantificación de la eventual obligación tributaria como un absurdo que
viola todo tipo de sentido de justicia y de realidad económica.
Sostiene que basar las impugnaciones de las declaraciones juradas únicamente en el
movimiento bancario, implica la utilización de un argumento malicioso y carente de
realidad alguna.
Alega que el Sr. Depiante, se encuentra en absoluta libertad de prestar el uso de su
cuenta corriente a sus allegados, sin recibir a cambio ningún tipo de comisión o
diferencia.
Enfatiza que ese único indicio tomado como referencia para imputarle a la actora una
cifra sideral de obligación tributaria no va acompañado necesariamente por otros
indicios consagrados en el art. 18 de la ley 11.683, como sería la diferencia de
inventario, incrementos patrimoniales no justificados, el rendimiento normal de los
negocios similares, existencia de mercadería, el caudal operativo, alto nivel de vida,
etc., imperiosamente concomitantes con la referida en primer lugar.
Expresa el recurrente que se agravia del tratamiento otorgado a la frondosa y pertinente
prueba respaldatoria de su postura, la que ha sido tachada de dilatoria y rechazada en su
totalidad.
Se agravia el apelante de la sanción aplicada, y al respecto argumenta que debido a la
inexistencia misma de los impuestos adeudados, deriva improcedente la aplicación de
cualquier tipo de sanción, más aún cuando no se ha acreditado el elemento subjetivo en
su accionar. Alega que la conducta del sujeto es un elemento sustancial en materia de
sanciones tributarias.
Describe y detalla la actora las operaciones no depuradas por la AFIP y la prueba
documental acompañada en el momento de contestación de la vista, dándoles por
reproducidas íntegramente.
Cita jurisprudencia y doctrina, ofrece prueba documental, de reconocimiento de
documental, informativa, pericial contable y testimonial, hace reserva del caso federal y
solicita la concesión del beneficio de litigar sin gastos, como así también se revoque la
resolución apelada, con costas.
II. A fs. 1443/1455 vta., la representación fiscal contesta el recurso.
Sostiene que durante la verificación al contribuyente, constató diferencias entre lo
declarado por él y la información emergente de las cuentas corrientes bancarias del
mismo. En consecuencia, se procedió a comparar los montos totales de los depósitos
bancarios depurados con el monto total de las ventas y se arribó a una diferencia que la
inspección consideró como venta neta total omitida del período sujeto a verificación y
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por la aplicación de la alícuota del impuesto se obtuvo el débito fiscal total omitido.
Con respecto al crédito fiscal, la inspección circularizó a distintos proveedores,
constatando la existencia de facturas no registradas que fueron consideradas para
determinar los créditos fiscales ajustados.
Destaca la representación fiscal que con fecha 13/06/00 la actora presenta una nota en la
que detalla las cuentas con las que opera, y los montos de las mismas que corresponden
al total de acreditaciones y al total que corresponde a su actividad comercial, siendo
ambos notoriamente diferentes, por lo que aclara la actora que la diferencia surge de las
acreditaciones correspondientes a depósitos de terceros, originados en el préstamo de la
cuenta a otras personas ajenas a su desarrollo comercial. A posteriori la recurrente a
pedido de la representación fiscal presenta un informe detallado de los cheques
supuestamente prestados. Frente a ello, concluye la fiscalización, que tanto la
documentación presentada, como los préstamos y las ayudas económicas invocadas en
su defensa, no poseían respaldo documental, por lo que correspondía no aceptarlos.
Manifiesta el ente fiscalizador respecto de los agravios vertidos por la actora, que es
improcedente considerar que en las resoluciones apeladas no se han evaluado las
pruebas ofrecidas. Ello así por cuanto se han respetado los artículos pertinentes de la ley
11.683, siendo tanto la vista como la resolución determinativa razonadas y fundadas en
los hechos que les dieron causa y en las normas vigentes aplicables. Basta para rebatir
tal imputación citar que se hizo lugar al descargo producido respecto al crédito
hipotecario —Bco. Nación Suc. Las Rosas— y al reintegro de Asociart (ART) con la
consiguiente reformulación de la liquidación practicada en ambos impuestos.
Con relación a las apreciaciones que efectúa la apelante respecto a la base presuntiva de
las declaraciones, el fisco señala que la misma tiene sustento justamente en la
imposibilidad de valerse de la documentación del contribuyente que justifique los
importes consignados en sus declaraciones juradas y le permita conocer a esta parte su
verdadera realidad económica. Así es que, en la valoración de los elementos recabados,
el organismo fiscal consideró que los depósitos que poseía el Sr. Depiante eran
representativos de ingresos durante los ejercicios ajustados, dado que la actividad
comercial, sobre la cual se practicó la verificación era la única fuente de ingresos, tal
como se encuentra declarado ante ese Organismo.
En atención a los agravios que la actora desarrolla respecto de la sanción aplicada,
expone que el encuadre del ilícito materia de litis, en esta norma, surge con claridad
toda vez que el responsable ingresó en defecto el importe correspondiente a los
impuestos en los períodos en cuestión, en contravención a las disposiciones aplicables
en la materia; por lo que la conducta fiscal de la apelante fue encuadrada en las
previsiones del art. 45 de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus modif.)
Sostiene que las pruebas ofrecidas por la actora son superfluas y meramente dilatorias
ya que los puntos propuestos al ofrecer estas pruebas no conducen a la dilucidación de
la controversia, por lo que se opone expresamente a las pruebas testimonial, pericial
contable e informativa.
Cita jurisprudencia y doctrina, acompaña los antecedentes administrativos de la causa,
se opone a la prueba, hace reserva del caso federal, solicita se rechace la pretensión de
litigar sin gastos y se confirme la resolución apelada en todas sus partes, con expresa
imposición de costas a la actora.
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III. A fs. 1468 se abre la causa a prueba. A fs. 1762 se declara cerrada la instrucción. A
fs. 1766 se elevan los autos a consideración de la sala y se ponen a alegar, obrando a fs.
1768/1775 el alegato de la actora y a fs. 1776/1777 vta. el de la representación fiscal. A
fs. 1779 se llaman los autos a sentencia.
IV. Corresponde en primer término tratar los agravios de la recurrente respecto del
método utilizado por el organismo fiscalizador para determinar el quantum de la
obligación tributaria, para posteriormente arribar al fondo de la cuestión.
Sostiene la actora que sólo una vez agotada la posibilidad de conocerse la magnitud del
tributo en forma cierta, es legítimo recurrir al sistema presuncional, por lo cual en los
casos en que se trate de contribuyentes que llevan sus libros en legal forma, sólo podrá
aplicarse este sistema cuando se hayan impugnado las registraciones contables y/o los
comprobantes que la avalen y cita jurisprudencia que avala su postura.
Al respecto debe recordarse que aunque el contribuyente lleve libros en legal forma, si
las pruebas aportadas en respaldo de las anotaciones no resultan fehacientes, la
autoridad fiscal puede recurrir al sistema presuncional e incumbe al contribuyente
producir la prueba que permita destruir la presunción legal. (Conf. Fallo "Cittadini José
Luis" - T.F.N. - sala D 3/10/00 "Saeg, Leonor y Miguel Oscar Fidel, Alicia y María
Mercedes" del T.F.N. - sala C del 26/08/2002; "Castillo, Carlos J. y Ssbiglio, Irma S. de
H." de la C.N.A.C.A.F. - sala II - del 03/12/1997 entre otros).
Objeta también la encartada que la presunción utilizada por el Fisco no es la
contemplada en la normativa. Al respecto, cabe mencionar que el art. 18 de la ley
11.683 brinda a la Administración Fiscal amplias facultades a fin de posibilitar la
determinación de oficio sobre base presunta. Así en el primer párrafo en la parte
pertinente dispone:... "Podrán servir especialmente como indicios...y cualesquiera otros
elementos de juicio que obren en poder de la Administración Federal de Ingresos
Públicos o que deberán proporcionarles los agentes de retención, cámaras de comercio o
industria, bancos, asociaciones gremiales..."
Asimismo en el último párrafo se establece que los índices mencionados son de carácter
meramente enunciativos y el empleo de los mismos puede realizarse individualmente o
utilizando diversos índices en forma combinada.
Específicamente en cuanto al método presuncional de determinación de la obligación en
base a los depósitos bancarios la jurisprudencia es abundante en cuanto a la aceptación a
dicha presunción (Cf., "Dadea Marta Elisa" - C.N.A.C.A.F. - sala III - 18/11/82;
"Verde, Juan Ambrosio" - C.N.A.C.A.F. - sala I 02/09/94, "Bur, Delia Matilde", T.F.N. - sala B 31/05/94 y "Ledesma Amalia s/apelación" del 18/7/01 de esta sala entre
otras).
Que, en razón de ello, cabe concluir, que la actuación procedimental del organismo
fiscal se ha ajustado a derecho.
V. Que corresponde seguidamente abordar el tratamiento de la cuestión de fondo
controvertida, —es decir— la determinación de oficio efectuada por el Fisco que
proviene de distintos ajustes practicados que se sustentan en el indicio que la recurrente
objeta.
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Que si bien en una primera instancia la titularidad de una cuenta bancaria haría presumir
que los fondos depositados corresponden al titular de la misma, debe corroborarse que
los mismos correspondan a ingresos gravables atribuibles a la apelante; debiendo
demostrar —la recurrente— en forma indubitable, que los depósitos cuestionados no le
pertenecen. Cabe en este punto aclarar también que "El criterio que debe regir al
efectuar la depuración de cuentas corrientes bancarias, en cuanto a los conceptos que se
deben considerar al respecto, es la detracción de todos aquellos conceptos de los que
resulte en forma indubitable que no representan ingresos imponibles (v. gr. Canje de
valores, transferencias entre cuentas corrientes del mismo contribuyente, imputaciones
erróneas del banco)" —Cf. "Emilio Garrione S.A.I.C." T.F.N. - sala A—.
Que en este sentido la prueba pericial suscripta por los expertos de ambas partes no
resulta contundente para respaldar las manifestaciones de la actora.
Del exhaustivo análisis de la frondosa prueba ofrecida y producida por la apelante, es
menester destacar que la misma fue inequívocamente focalizada a justificar los
"cheques prestados a sus conocidos" por el señor Depiante, que según sus propios
dichos, son más de sesenta, cuando lo que la recurrente debía demostrar en forma
indubitable era que los créditos en sus cuentas corrientes no correspondían a ingresos
gravables, es decir que dichos depósitos no le pertenecen, o que perteneciéndole no
forman parte de la materia gravada, y que no se trata de ventas omitidas.
De los elementos aportados por la apelante obrantes en autos, entre los que se
encuentran, comprobantes de entrega de cheques a terceras personas, resúmenes
bancarios, y prueba testimonial, entre otros, queda debidamente acreditado que el Sr.
Depiante era, tal como él lo expresara, habitualista en el préstamo de valores. Pero
dentro de toda esta documentación y a lo largo de los períodos en crisis no pudo la
apelante inequívocamente identificar un ingreso de fondos en las cuentas corrientes que
se correspondiera con un valor "prestado", como tampoco se aportaron boletas de
depósito, realizados por terceras personas para la cancelación de dichos "préstamos";
copia de los valores entregados en pago, o recibos de pago de los mismos.
Siguiendo el mismo razonamiento, la Administración Fiscal impugnó la pericia contable
(fs. vta. 1667/1668) fundamentando " (...) Pero ambos han confundido la tarea
ordenada, que debió consistir en constatar para el caso de proceder tal depuración, si
respecto de los montos de cada uno de los depósitos en las cuentas bancarias se
verificaba una coincidencia numérica exacta con el valor de cada cheque, juntamente
con una lógica relación temporal entre las fechas de emisión y el depósito que se
efectuaba para cubrirlos. A poco que se analicen los anexos que fundamentan el trabajo,
se desprende que no existe ninguna referencia a tales coincidencias con los depósitos
registrados en los extractos bancarios..."
Cabe aclarar que en los casos en los que la recurrente pudo demostrar que los depósitos
correspondían a conceptos que no representan ingresos imponibles, como por ejemplo
lo es el caso del préstamo hipotecario, dichos conceptos fueron depurados por la
Administración Fiscal.
En conclusión, la prueba aportada y la producida en esta instancia no logran, a la postre,
dotar a la tesis defensiva de una fuerza convictiva tal que amerite la revocación del acto
atacado.
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Por todas las consideraciones expuestas corresponde confirmar el acto en cuanto a la
determinación del Impuesto al Valor Agregado y del Impuesto a las Ganancias y sus
accesorios.
VI. En atención a los agravios que la actora desarrolla respecto de la conducta omisiva,
cabe recordar que el art. 45 de la ley 11.683, (t.o. 1998) establece que: "El que omitiere
el pago de impuestos mediante la falta de presentación de declaraciones juradas o por
ser inexactas las presentadas, será sancionado con una multa graduable entre el 50% y el
100% del gravamen dejado de pagar, retener o percibir oportunamente (...)" Que en
cuanto a la sanción aplicada, de los hechos y constancias analizadas se advierte la
presencia de los supuestos requeridos para la configuración del ilícito en cuestión y su
atribución al apelante quien, por su parte no ha presentado o invocado razones
atendibles, eximentes o atenuantes de su responsabilidad, por lo que corresponde
confirmar la multa aplicada.
La doctora Adorno dijo:
Que adhiere al voto precedente.
El doctor Vicchi dijo:
Que si bien la recurrente manifiesta que los depósitos y extracciones no justificados
corresponden a préstamos, lo cual se acomoda a sus propias manifestaciones de que en
su localidad de residencia era prestamista, lo cierto es que dicha situación no ha sido
probada en autos a través de comprobantes o signos exteriorizantes de dicha actividad.
Que aún más, resulta inverosímil y contradictoria la afirmación de que no cobraba
intereses por préstamos concedidos a más de 60 personas, en tanto la misma no se
acomoda a la realidad económica, a los riesgos de incobrabilidad emergentes, ni a las
presunciones sobre intereses contenidas en la ley de Impuesto a las Ganancias, y en
consecuencia obliga al contribuyente a probar con mayor razón la ausencia de
onerosidad en su actividad creditoria.
Que en función de los expuesto adhiere a la conclusión a la que arriba el Vocal
preopinante.
En virtud de la votación que antecede, se resuelve: Confirmar en todas sus partes, la
resolución apelada, con costas. — Esteban J. Urresti. — Adriana Adorno. — Juan C.
Vicchi.
Fuente: La Ley On Line.
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