DICTAMEN D.A.T. 29/07 Buenos Aires, 24 de mayo de 2007

DICTAMEN D.A.T. 29/07
Buenos Aires, 24 de mayo de 2007
Fuente: página web A.F.I.P.
Dirección General Impositiva. Dirección de Asesoría Técnica. Impuesto al valor agregado. Alícuota
reducida. Productores agropecuarios. Labores culturales. Servicios de ingeniería y asesoramiento técnico.
Sumario:
Se analizó la aplicación de la alícuota reducida en el impuesto al valor agregado dispuesta por el apart. 1 del inc. b) del
cuarto párrafo del art. 28 de la ley del gravamen, respecto de los servicios de ingeniería y asesoramiento técnico que
presta la consultante a los productores agropecuarios consistente en un “análisis de humedad y fertilidad del suelo”,
concluyéndose que dicha prestación se encuentra gravada a la alícuota general del impuesto por cuanto no se trata,
con el alcance que cabe otorgarle a la norma de una “labor cultural”.
Texto:
I. El contribuyente del asunto se dirige a esta Administración Federal a fines de consultar, en los términos de la Res.
Gral. A.F.I.P. 1.948/05, qué alícuota corresponde aplicar en el impuesto al valor agregado a los servicios de ingeniería
y asesoramiento técnico que efectúa.
Al respecto informa que su actividad consiste en realizar análisis de humedad y de fertilidad del suelo para lo cual toma
muestras del terreno para determinar la cantidad de agua y nutrientes que contiene, a efectos de recomendar a los
productores agropecuarios la fecha de siembra y la necesidad o no de aplicar fertilizantes.
Considera que conforme con lo dispuesto por el art. 28, inc. b), de la ley del gravamen su actividad resultaría gravada
a la alícuota del diez coma cinco por ciento (10,5%), dado que la misma tiene una consecuencia directa con el fruto
que se desea obtener, ya que se trata de un factor fundamental para la toma de decisión de siembra.
Sobre el particular y refiriéndose al pto. 1 del citado inc. b) –labores culturales (preparación, roturación, etc.) del
suelo– señala que al contener dicho punto el término “‘etc.’, indicaría un concepto amplio ...” en el que encuadraría su
actividad.
II. El cuarto párrafo del art. 28 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado establece la aplicación de una alícuota
equivalente al cincuenta por ciento (50%) de la tasa general para las ventas, las locaciones del inc. d) del art. 3 y las
importaciones definitivas, de ciertos bienes, enumerando en los aparts. 1, 3, y 5 del inc. a) a determinados productos
primarios.
Asimismo, el inc. b) dispone que dicho beneficio comprende también a las obras, locaciones y prestaciones de servicios
vinculadas a la obtención, entre otros, de los bienes comprendidos en el mencionado pto. 5, “granos –cereales y
oleaginosos, excluido arroz– y legumbres secas –porotos, arvejas y lentejas–”, enumerando a:
1. Labores culturales (preparación, roturación, etc., del suelo).
2. Siembra y/o plantación.
3. Aplicación de agroquímicos.
4. Aplicación de fertilizantes.
5. Cosecha.
Al respecto, cabe destacar que la reducción de alícuota opera respecto de las prestaciones y locaciones destinadas a la
obtención de los mencionados productos primarios, acotadas a la enumeración taxativa que realiza la propia norma, es
decir a los servicios consignados en los ptos. 1 a 5 precedentemente reseñados.
En relación al tema fueron consultados diversos artículos referidos a maquinarias agrícolas, tipos de labranza y de
siembra que describen que el ciclo de producción agrícola comienza con la preparación del suelo para el cultivo, que se
realiza empleando generalmente un arado que penetra en el suelo, voltea la tierra, arranca las malezas, remueve y
afloja las capas superficiales del suelo y deja un lecho con la humedad suficiente para la germinación de las semillas.
Posteriormente, se comienza con la preparación de la cama de siembra con la finalidad de que la tierra quede bien
molida y con una buena humedad. Una vez que la tierra ya está preparada para ser sembrada se efectúa la fumigación
y luego junto con la siembra el fertilizado, el inoculado de la semilla y la posterior cosecha.
No obstante, resulta claro que la norma enumera taxativamente qué labores agrícolas están comprendidas en el
beneficio, diferenciando en el pto. 1 a aquellas que denomina específicamente “labores culturales”, de las que
menciona en los aparts. 2 a 5: sembrado, aplicación de agroquímicos y fertilizantes, y cosecha.
A efectos de aclarar el alcance de los trabajos comprendidos en el beneficio de reducción de alícuota cabe citar la obra
“La actividad agropecuaria, aspectos impositivos, comerciales y laborales” de Osvaldo Balán, Ed. La Ley SAEI, 2004, en
la cual en el capítulo referido a “valuación de existencias en los establecimientos agrícolas”, páginas 108/109, se
expresa que las labores o tareas agrícolas comprenden tanto los trabajos culturales, los de siembra, fertilización y
fumigación, y los de recolección o trilla.
Agrega que los trabajos culturales son los de laboreo del terreno, necesarios para preparar la tierra para sembrar un
cultivo y para modificar propiedades del suelo, con el objetivo de:
– Permitir la acumulación de humedad y la aireación del suelo.
– Preparación de la cama de siembra.
– Control de malezas.
– Destrucción de impedancias superficiales.
En virtud de lo expuesto se entiende que las “labores culturales” a que alude el mencionado apart. 1 estarían acotadas
a aquellos trabajos efectuados en el suelo para la preparación de la cama de la siembra (tierra molida y con un grado
de humedad adecuada) para la plantación, por lo que además de las prestaciones mencionadas a título enunciativo –
preparación, roturación del suelo– estarían comprendidas, entre otras, las siguientes tareas culturales: arar, rastrear,
voltear, desmalezar, descostrar, moler, refinar, etc.
Ello por cuanto las tareas agrícolas reseñadas precedentemente, que consisten en labrar la tierra abriendo surcos,
controlar las malezas antes de la plantación –enterrándolas para evitar su germinación–, romper los terrones para que
la semilla quede totalmente envuelta por tierra húmeda, emplear el rolo y el vibrocultivador a efectos de darle una
textura más fina y refinada al suelo; modifican la estructura del suelo venciendo las resistencias naturales de los
elementos que lo componen.
En este orden puede apreciarse que “el análisis del suelo” no es una tarea que se realice sobre el suelo mismo de
manera que modifique su estructura para prepararlo para la siembra de la semilla, sino un método de diagnóstico para
conocer su estado (porcentaje de materia orgánica, rastrojo del cultivo anterior, grado de humedad, etc.) y de cuya
evaluación dependerá la intensidad de las tareas o labranzas a realizar en el suelo como el resultado final del ciclo
agrícola.
Asimismo, la Secretaría de Agricultura, Ganadería, Pesca y Alimentos, mediante correo electrónico de fecha 15/3/07,
señaló que los estudios del suelo “... son un insumo necesario para realizar una fertilización adecuada ...”, por lo cual
el análisis de fertilidad en función del cual se recomienda la fertilización o no del campo resultará gravada al veintiún
por ciento (21%), por cuanto la ley contempla, en relación a los fertilizantes, la reducción de alícuota respecto de su
aplicación y de las ventas, locaciones del inc. c) del art. 3 y las importaciones definitivas.
En función de lo expuesto cabe concluir que la actividad sobre la que se consulta no resulta comprendida en el
beneficio, por cuanto no se trata, con el alcance que le otorga la norma, de una “labor cultural” que implique un
manejo del suelo sino de la obtención de determinados indicadores –disponibilidad de humedad y nutrientes–, cuya
evaluación constituye una herramienta para la toma de decisión acerca del momento óptimo para la siembra y la
aplicación o no de fertilizantes.