1 CÁLCULO DE ISR DEL EJERCICIO Y CONCEPTO DE

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CÁLCULO DE ISR DEL EJERCICIO Y CONCEPTO DE
INGRESOS DE LAS PERSONAS MORALES
De acuerdo con el artículo 10 de la LISR “ Las personas morales
deberán calcular el ISR aplicando al resultado fiscal obtenido en el
ejercicio la tasa del 29% al 2006 y 28% al 2007”. Para determinar el
resultado fiscal y calcular el ISR, después de disminuir las
deducciones autorizadas a los Ingresos Acumulables, se permite la
disminución del monto de la PTU pagada en el ejercicio de la
utilidad fiscal de la PM, sin considerar que dicha disminución se
considere como una deducción autorizada.
EJEMPLO Cálculo del Resultado Fiscal y Cálculo del Impuesto
de ISR:
Total de Ingresos Acumulables
Menos:
Deducciones Autorizadas
Utilidad Fiscal
Menos:
PTU pagada a trabajadores
Más:
Inventario Acumulable
Pérdidas fiscales de años anteriores
Resultado Fiscal
Por:
Tasa (Art 10 LISR)
ISR del Ejercicio a cargo
82,460,000
80,380,000
2,080,000
398,600
1,317,000
640,000
2,358,400
28%
660,352
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DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS O UTILIDADES
El artículo 8-A establece que el ejercicio social de la sociedades mercantiles,
coincidirá con el año calendario, salvo que las mismas queden legalmente
constituidas con posterioridad al 1° de enero del año que corresponda, en cuyo
caso el primer ejercicio se iniciará en la fecha de su constitución y concluirá el
31 de diciembre del miso año.
¿Cómo se consideraría para efectos fiscales el ejercicio social de una
empresa, si ésta entrara en liquidación o fusión, ya que el artículo 8-A
establece que dicho ejercicio debe siempre coincidir con el año
calendario?
Si la sociedad entrara en liquidación o se fusionara, su ejercicio social
terminaría anticipadamente en la fecha en que entrara en liquidación o se
fusionara y se considerará que habrá un ejercicio durante todo el tiempo en que
la sociedad estuviera en liquidación, debiendo coincidir este último con lo que
al efecto establece el artículo 11 de CFF.
¿Cómo se consideraría para efectos contables y financieros de una
empresa su ejercicio contable, si ésta entrara en liquidación o fusión, ya
que el artículo 8-A establece que dicho ejercicio siempre debe coincidir
con el año calendario?
Lo anterior no sucede de esta manera respecto a los Estados Financieros que
muestren utilidades susceptibles de ser repartidas a sus accionistas y que la
asamblea debe aprobar para tal efecto. Tampoco establece la posibilidad de
elaborar EF cuya información que abarque un período inferior al establecido en
la ley para que la asamblea de accionistas, después de aprobarlos, decrete un
dividendo con cargo a las utilidades que se muestre en dicho EF parcial.
Con el objeto de apoyar el criterio anterior, si nos remitimos al artículo 19 de la
LGSM, los EF en los que se basa el decreto de dividendos, serán aquellos que
apruebe la Asamblea y que se considera deben corresponder a ejercicios
sociales anuales.
En el mismo artículo 19 se menciona que cualquier estipulación que
contravenga lo anterior no producirá efecto legal alguno.
¿Cuándo se considera que la distribución de utilidades empresariales es
ilegal?
Los dividendos o utilidades ilegales son cuando:
 Se distribuyan sin haberse aprobado los EF por la Asamblea.
 Cualquier pago de anticipo de utilidades.
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La ley le da a la Sociedad y a los acreedores por dividendos los siguientes
derechos:
 La PM y acreedores podrán solicitar la devolución de los dividendos
cobrados ilegalmente por los accionistas.
 La PM y acreedores podrán exigir a los administradores el reembolso de
los dividendos que hayan pagado
Si tomamos en consideración el artículo 172 de la ley general de sociedades
mercantiles, se concluye que los estados financieros deberán ser por ejercicios
sociales anuales: " la sociedades anónimas, bajo la responsabilidad de sus
administradores, presentarán ante la asamblea de accionistas, anualmente, un
informe que incluya por lo menos:
…
c) Un estado que muestre la situación financiera de la sociedad a la fecha de
cierre ejercicio.
d) un estado que muestre, debidamente explicados y clasificados, los
resultados de la sociedad durante el ejercicio".
Con objeto de concluir todas las consideraciones legales sobre el tema, se
afirma que un dividendo (efecto) es el rendimiento que el socio o accionista
tiene derecho a percibir por las utilidades que provengan de las inversiones
(causa) que efectúa en el capital de una persona moral.
Para efectos del estudio del régimen fiscal aplicable la distribución de
dividendos utilidades, es importante analizar las formas en que las personas
morales pueden efectuar pagos por concepto de dividendos o utilidades:
a) En efectivo: Es ésta la forma más común de efectuar el pago de un
dividendo como rendimiento por haber realizado una inversión en
determinada sociedad y su tratamiento fiscal no ofrece ninguna
excepción las reglas establecidas por el pago de ISR.
b) En acciones: Es otra forma por la cual una empresa, en lugar de pagar
en efectivo, capitaliza las utilidades acumuladas mediante un aumento
de partes sociales o la entrega de acciones, y en su caso, cuando
capitaliza las efectos de la reexpresión de los estados financieros, que
se describen en el boletín B-10 de las Normas de Información
Financiera.
c) Acciones para inversión de dividendos. Es la forma en que el
accionista obtiene en efectivo un ingreso por concepto de dividendo y lo
reinvierte en la misma empresa en la suscripción de acciones y pago de
aumento de capital, dentro de los treinta días naturales siguientes a su
distribución.
¿Cuáles son las formas en que un accionista puede exhibir el Capital
Social Suscrito, considerando que recibe dividendos?
Los dividendos se pueden pagar en efectivo, en acciones y en acciones por
reinversión de dividendos. Por lo tanto la forma en que un accionista puede
exhibir el capital social suscrito es: Con efectivo, con efectivo que le haya
pagado anteriormente la PM por dividendos, con especie y por último con la
capitalización de utilidades acumuladas.
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Por lo tanto, a nivel de detalle, las formas en que un accionista puede exhibir el
capital social que suscriba en una empresa, son:
1. A través de efectivo por el importe del capital suscrito.
a. Aportando efectivo que el accionista hubiere obtenido de
cualquier fuente de ingresos.
b. Aportando efectivo que el accionista haya percibido previamente
de esa misma empresa, al cobrar algún dividendo.
2. Aportando algún otro bien (mueble o inmueble) cuyo valor sea
equivalente al monto del capital suscrito.
3. Mediante la capitalización de utilidades acumuladas.
Después de haber estudiado lo anterior, podemos concluir que, tanto lo
administradores que pagan los dividendos y los socios que los reciben, tienen
responsabilidad mancomunada y solidaria de dichos anticipos y utilidades.
Cálculo del ISR sobre distribución de dividendos o utilidades
Ya con conocimiento de los parámetros generales descritos anteriormente, el
procedimiento que las personas morales deberán llevar a cabo para calcular y
enterar el ISR que le correspondan a los dividendos utilidades distribuidas, de
acuerdo con el artículo 11 de la LISR, el cálculo del ISR sobre dividendos es:
Dividendo o utilidad distribuida
Por:
Factor 1.3889
= Resultado
Por:
Tasa del 28% (artículo 10 LISR)
= ISR que se adiciona al dividendo
Dividendo o utilidad distribuida
Más:
ISR que se adiciona al dividendo
= Base del ISR
Por:
Tasa del 28% (artículo 10 LISR)
=ISR SOBRE DIVIDENDOS O UTILIDADES
Es conveniente señalar de que a pesar de que en el contexto legal se
establece un factor de acumulación como la tasa aplicable para calcular el ISR
que se debe acumular pagar, en su caso la fracción I del artículo 2º de
disposiciones vigencia temporal del 2005, estableció que en lugar de aplicar la
tasa y el factor de referencia establecido en el artículo de la ley, para el año
2005 se aplicó la tasa de 30% y para el año 2006 del 29%, con 1. 4286 y
1.4085 respectivamente.
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Dividendos capitalizados o reinvertidos no gravan ISR
¿Cuáles son las consideraciones fiscales en el caso de los dividendos
capitalizados o reinvertidos por los accionistas?
Es conveniente señalar que los dividendos capitalizados o reinvertidos no
gravan el impuesto, siempre y cuando se reinviertan en los 30 días siguientes a
su distribución. Por lo tanto la causación de impuestos operará en algún
ejercicio posterior, cuando materialmente se obtenga el efectivo a cambio de
esas acciones. Lo único que ha pasado es que hay un cambio de valores en el
Capital Contable, o sea una disminución de utilidades y un incremento en el
Capital Social.
La capitalización o la reinversión suele provenir de la distribución de dividendos
en acciones. Así se le denomina en la técnica contable a la utilidad que se
distribuye por la persona moral a sus accionistas, pero que en vez de
entregarles efectivo o algún otro bien, les entrega acciones de la propia
persona moral, como consecuencia de que las utilidades que se distribuyen no
son para el accionista, sino que se destinaron a exhibir la suscripción de un
aumento de capital.
La justificación de no causar el ISR en el pago de dividendos mediante la
entrega de acciones, aún cuando si representa una erogación que afecta las
utilidades acumuladas pendientes de repartir, deriva de un ingreso en títulos de
crédito que no han producido una utilidad del accionista, sino que dicho utilidad
se realizará hasta que se reduzca capital de la persona moral o empresa, o
cuando se liquide la sociedad que distribuyó el dividendo en acciones.
Como puede observarse, lo único que ha sucedido en la sociedad es un
cambio de valores en el capital contable: una disminución en las utilidades
acumuladas y un incremento al capital social por un valor equivalente a los
dividendos capitalizados o reinvertidos, que fue provocado por una decisión en
asamblea de accionistas de promover una mayor permanencia en la persona
moral de sus recursos disponibles. En este sentido, es evidente que no existe
un perjuicio económico para la sociedad en el hecho de pagar un impuesto.
DIVIDENDOS O UTILIDADES QUE PROVIENEN DE LA CUFIN
A pesar de que en el primer párrafo del artículo 11 de la LISR fija el mecanismo
para calcular el ISR sobre dividendos distribuidos en efectivo, debe
considerarse que el pago del impuesto solo procederá en los casos en que se
cumpla el supuesto de que el monto del dividendo representa una cantidad
superior al saldo de la CUFIN, en cuyo caso el ISR corresponderá únicamente
por el excedente de dicha comparación. Por otra parte el tercer párrafo precisa
que no se tendrá obligación de pagar el ISR cuando los dividendos o utilidades
provengan de la CUFIN.
Ejemplo: Si un dividendo es de 890,000 y el saldo de la CUFIN actualizada a la
fecha de la distribución es de 1,130,500 simplemente no es factible determinar
un excedente que sea base para pago del impuesto.
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Solo procederá afectar el saldo de la CUFIN, disminuyendo su monto hasta por
el importe del dividendo pagado ($1,130,500 - $890,000) o sea la diferencia y
así obtener un nuevo saldo de la CUFIN después de la distribución de 240,500
para aplicarlo a futuros pagos de dividendos.
No se afecta a la PM duplicando el pago del impuesto ya que el impuesto ya ha
sido cubierto al momento de declarar la utilidad fiscal del ejercicio y sería
incorrecto que adicionalmente tuviera que pagar otro impuesto igual sobre las
mismas utilidades, al momento de distribuirlas a sus accionistas.
Ejemplo: Si se aprobara el decreto de dividendos y su pago, considerando que
a la fecha de la distribución cuenta con un saldo de la CUFIN actualizada a la
fecha de distribución, inferior al pago de los dividendos:
Distribución de dividendos
Menos:
Saldo de la CUFIN
Excedente de la distribución de dividendos
Por:
Factor (artículo 11 LISR)
Resultado
Por:
Tasa (artículo 10 LISR)
ISR que se adiciona al dividendo
890,000.00
Excedente de la distribución de dividendos
Más:
ISR que se adiciona al dividendo
Base del ISR
Por:
Tasa (artículo 10 LISR)
ISR sobre dividendos o utilidades
132,000.00
758,000.00
132,000.00
1.3889
183,334.60
28%
51,333.69
51,333.69
183,333.69
28%
51,333.68
El pago del ISR así determinado deberá pagarse a más tardar el 17 del mes
inmediato siguiente al que se pagaron los dividendos o utilidades.
El primer párrafo de la fracción I del sexto párrafo del artículo 11 de la LISR
establece que el acreditamiento únicamente podrá efectuarse contra el ISR del
ejercicio que resulte a cargo de la PM en el ejercicio e el que se pague el
impuesto.
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Acreditamiento del ISR pagado sobre dividendos distribuidos
Se considera como justa la posibilidad que tienen las empresas para acreditar
el impuesto que como consecuencia de haber distribuido dividendos lo
hubieran pagado. El acreditamiento procederá contra impuesto que se
determine en el futuro producto de las operaciones propias. El mecanismo que
se sigue para modificar utilidad fiscal de esos ejercicios futuros, es como sigue:
El primer párrafo de la fracción I del sexto párrafo del artículo 11 de la LISR,
establece que: "El acreditamiento sólo podrá efectuarse contra el ISR del
ejercicio que resulte a cargo de la persona moral en el ejercicio en el que se
pague el impuesto a que se refiere este artículo”.
Ejemplo: Se determinó impuesto sobre la parte de los dividendos que no
provienen del saldo de la CUFIN, como sigue:
C O N C E P T O
CASO I
C A S O II
Utilidad Fiscal
ISR del ejercicio
PTU
Partidas No Deducibles
432,000
120,960
40,600
64,000
145,000
40,600
15,860
17,570
Entonces, en la declaración del ejercicio deberá acreditarse el impuesto
pagado por dividendos distribuidos por los que causaron el impuesto.
C O N C E P T O
C A S O I C A S O II
ISR del ejercicio
120,960.00 40,600.00 (3)
Menos:
Acreditamiento del ISR sobre dividendos (2)
51,333.68 51,333.68
ISR A CARGO
69,626.32
ISR NO Acreditable
10,733.68
En el Caso I se acreditó el ISR al 100%, pero el Caso II solo se pudo acreditar
hasta por el importe del ISR del ejercicio, dando como efecto “0” del ISR a
cargo en el ejercicio. El monto del impuesto que no se pueda acreditar en el
ejercicio en el que se pagó el ISR sobre dividendos, se podrá acreditar hasta
en los 2 ejercicios siguientes contra el impuesto del ejercicio y contra los pagos
provisionales. En los casos en el que el impuesto del ejercicio resulte menor
que el impuesto acreditado en los pagos provisionales, solo se considerará
acreditable contra el impuesto del ejercicio un monto igual al de los pagos
provisionales. Si no se efectúa al acreditamiento en un ejercicio del impuesto
pagado sobre dividendos pudiendo haberlo hecho, perderá el derecho de
hacerlo en ejercicios posteriores hasta por la cantidad en la que pudo haberlo
efectuado.
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DISMINUCIÓN DE LA UFIN DERIVADA DEL IMPUESTO ACREDITABLE
Para que se lleve a cabo una correcta determinación del utilidad fiscal neta en
el ejercicio que se acredite un impuesto sobre las utilidades que se
distribuyeron con anterioridad a su determinación en el resultado fiscal,
basándonos en el primer párrafo de la fracción II del sexto párrafo del artículo
11 de la LISR establece que para efectos del artículo 88, en el ejercicio en el
que acrediten el impuesto conforme a la fracción anterior, los contribuyentes
deberán disminuir de la UFIN, la cantidad que resulte de dividir el impuesto
acreditado entre el factor de 0.3889
C O N C E P T O
CASO I
Acreditamiento del ISR sobre dividendos (2)
Entre:
Factor Fracción II artículo 2 de DVT
= Utilidad Distribuida
(4)
51,333.68
C A S O II
40,600.00 (3)
0.3889
0.3889
131,997.13 104,397.03 (5)
En el caso I se está determinando la base gravable del pago del impuesto
derivado del excedente de la utilidad distribuida respecto del saldo de la
CUFIN.
En el caso II se determinó un impuesto del ejercicio, menor al monto del
impuesto pagado sobre dividendos distribuidos, el acreditamiento se efectuó
hasta por el impuesto del ejercicio, por tanto, únicamente deberá aplicarse el
factor al importe de este último impuesto.
C O N C E P T O
CASO I
C A S O II
Utilidad Fiscal
Menos:
ISR
PTU
Partidas No deducibles
UFIN
Menos:
Utilidad Distribuida
UFIN DISMINUIDA
432,000.00 145,000.00
69,626.32
46,000.00 15,860.00
64,000.00 17,750.00
252,373.38 111,570.00
(4)
131,997.13 104,397.03 (5)
120,376.56
7,172.97
Por último, la UFIN que se determine al término del ejercicio, la PM disminuirá
dicho monto hasta por el importe de la utilidad que fue distribuida con
anterioridad por la que se pagó el impuesto por aquella que no provino de la
UIFN y hasta por el equivalente del impuesto que se pudo acreditar en el
ejercicio. En la PTU no se aplicarán las disposiciones en materia de dividendos
o utilidades distribuidas.
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En resumen, el pago de dividendos y utilidades a los accionistas o socios,
tratándose de personas morales que a los pagos correspondientes deben:
a) Efectuar los pagos con cheque nominativo no negociable del
contribuyente expedido a nombre del accionista o bien a través de
transferencias de fondos reguladas por el Banco de México a la cuenta
de dicho accionista
b) Proporcionar a las personas a quienes les efectúen pagos por los
conceptos establecidos en la ley, constancia en la que se señale sus
monto, así como descripción de si éstos provienen de la cuenta de
CUFIN o bien de la cuenta de dividendos netos (artículo 100), según se
trate, o se trata de los dividendos o utilidades a que se refiere el primer
párrafo del artículo 11. Esta constancia se entregará cuando se pague
dividendo utilidad.
c) Presentar, a más tardar el 15 de febrero de cada año ante el SAT, la
información sobre nombre, domicilio y registro federal de contribuyentes,
de cada una de las personas a quienes les efectuar los pagos de
dividendos, así como el monto pagado en el año calendario inmediato
anterior.
DIVIDENDOS FICTOS
Hay ciertos actos en donde se hacen pagos a los accionistas que hacen pensar
a la SHCP que los mismos son presunto dividendos y por lo tanto deberán
tratarse como tales, de acuerdo con el artículo 165 F-I y F-II:
I.
II.
a.
b.
c.
d.
Los intereses a los que se refiere el 123 de la LGSM y las participaciones e la
utilidad que se paguen a favor de obligacionistas u otros, por sociedades
mercantiles residentes en México o por SNC.
Los préstamos a los socios o accionistas, a excepción de aquellos que reúnan
los siguientes requisitos:
Que sean consecuencia normal de las operaciones de la PM
Que se pacte plazo menos de un año
Qué el interés pactado sea igual o superior a la tasa que fije la LIF para la
prórroga de créditos fiscales.
Que efectivamente se cumplan las condiciones pactadas.
El artículo 123 de la LGSM otorga la posibilidad de que en los estatutos se
pueda establecer que las acciones, durante un período que no exceda de 3
años, contados desde la fecha de la respectiva misión, tengan derecho a
intereses no mayores al 9%, el legislador a tenido la intención de asimilar como
dividendo a dichos rendimientos percibidos por los accionistas, tomando en
consideración que provienen realmente de una inversión susceptible de
generar utilidades.
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Los préstamos a los accionistas también tienen una connotación similar, ya que
pareciera que dichos préstamos se está ocultando una auténtica distribución de
utilidades. Para rebatir esta posibilidad bastaría con demostrar que los
préstamos no serán destinados para fines distintos a la actividad de la persona
moral; que si existe una tasa de interés igual superior al 1.5% y que se están
cumpliendo todas las condiciones pactadas a través de un contrato de
préstamo. (Artículo 11 de la LISR). En estos casos debiera desprenderse su
aplicación cuando el beneficiario de los intereses o del préstamo sea una
persona moral, ya que la presunción recae únicamente cuando los accionistas
sean personas físicas, toda vez que la disposición fiscal de la presunción, se
encuentra contenida en el Título IV de la ley, referente a las personas físicas.
El gravamen de los dividendos fictos que se analizan, se encuentran
contenidos en el último párrafo del artículo 11 de la ley obligando a las
empresas a calcular el impuesto sobre dichos dividendos aplicando sobre los
mismos la tasa establecida en el artículo 10, considerándose de carácter
definitivo.
Aún y cuando se tiene establecido el objeto, sujeto y tasa causado por los
dividendos fictos, sería indispensable que se complementara el párrafo de ley
donde se establezca el momento de causación y la fecha del entero.
DECLARACIONES VÍA INTERNET
Con base en la Regla 2.17.1 de la RM, nos da las bases para la presentación
de las declaraciones por Internet, mismas que cambiarán totalmente en el
2006, ta si sus nto para normales, complementarias, extemporáneas y de
corrección fiscal: Obtener el Programa de Presentación de Declaraciones
Anuales (DEM) en www.sat.gob.mx o en dispositivos magnéticos en las A.L.
de Asistencia al Contribuyente.
Personas Morales que dictaminan sus Estados Financieros
Aquellas PM que hagan dictaminar sus EF, están obligadas o en forma
voluntaria, a presentar por Internet las Declaraciones Anuales, incluyendo
complementarias, extemporáneas y de corrección fiscal, conforme a lo
establecido en la Regla 2.17.3 de la RM conforme a lo siguiente:
a)
Presentarán los datos en su Declaración Anual por los impuestos
señalados a través del dictamen de sus EF.
b)
Los impuestos a cargo deberán pagarse dentro de los 3 meses
siguientes al cierre del ejercicio, debiendo anotar en el desarrollo electrónico,
en sustitución del número de operación y fecha de presentación contenidos en
el acuse de recibo, que se trata de un contribuyente que dictamina sus EF.
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c)
Cuando existan saldo de impuestos a favor, independientemente de lo
que se determine en el Dictamen, dichos contribuyentes deberán manifestarlos
vía Internet mediante la “Declaración del ejercicio simplificada para
Contribuyentes Dictaminados” dentro de los 3 meses siguientes al cierre del
ejercicio, ya sea por estar obligado o por ejercer la opción para dictaminarse.
d)
Se deberá manifestar dentro de los datos de los desarrollos electrónicos
de las Instituciones de Crédito, la base gravable de la participación de los
trabajadores en las utilidades de la empresa.
Cuando no haya impuesto a cargo se deberá capturar en el DEM, la base de
PTU. Cuando las PM presenten el Dictamen de sus EF y datos de PTU se
considerará que han cumplido con la presentación de su Declaración Anual.
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