ACTIVO FIJO TANGIBLE
¿Cuándo procede su reconocimiento?
Dada la importancia que tienen los activos fijos tangibles, el presente Informe tiene como
objetivo analizar las pautas que se deben considerar para su adecuado reconocimiento.
En toda organización empresarial se efectúan desembolsos diversos y necesarios para el
desarrollo de sus operaciones. Al respecto, un problema recurrente que enfrentan los profesionales
contables es respecto a la diferenciación entre Activo o Gasto, y específicamente en el rubro de
Inversiones Permanentes determinar si procede o no su calificación como Activo Fijo; situación que
cobra mayor relevancia si se involucran sumas monetarias considerables y que definidamente
tendrán incidencia en los Estados Financieros.
Téngase en cuenta que un inadecuado reconocimiento de una partida o rubro, no solo tiene
efectos contables sino también a nivel tributario y que podría originar por ende contingencias
tributarias.
Es por ello, que en el Informe a desarrollar enfocaremos las consideraciones que deben ser
evaluadas para determinar la procedencia o no de reconocer un activo fijo tangible; para lo cual
tomaremos como fundamento la NIC 16 - Inmuebles, maquinaria y equipo.
1. Definición de Activo Fijo Tangible
El concepto de inmuebles, maquinaria y equipo es un término genérico que representa en la
información financiera las inversiones permanentes en bienes tangibles de trabajo; también
conocido como activo fijo en las empresas.
Considerando lo antes expuesto, los activos fijos tangibles son los recursos económicos de
propiedad de una empresa, de carácter permanente y que se espera proporcionen beneficios
económicos futuros.
Concordantemente con lo expuesto, la NIC 16 define en el párrafo 6 al Inmovilizado material como
los activos tangibles que: (a) posee una entidad para su uso en la producción o suministro de
bienes y servicios para arrendarlos a terceros o para propósitos administrativos; y (b) se esperan
usar durante más de un ejercicio.
Es decir, los activos tangibles representan aquellos activos adquiridos o construidos, que no son
conservados por la empresa para ser vendidos a los clientes; sino que por medio de su
intervención en la gestión empresarial se espera que rindan utilidades.
Entre los ejemplos más comunes de activo de planta y equipo figuran: terrenos, edificios,
maquinaria, muebles, enseres, instalaciones, equipo de oficina y vehículos.
2. Reconocimiento de activos fijos
2.1. Principio de reconocimiento en Activos Fijos Tangibles
La NIC 16 instaura el Principio de Reconocimiento, como una regla de obligatorio cumplimiento
para el reconocimiento de un activo fijo tangible, ya sea en el momento inicial como cuando se
incurran en desembolsos posteriores vinculados con dichos activos. Así, el párrafo 7 de dicha NIC
señala que un elemento de inmovilizado material se reconocerá como activo cuando:
a) sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros derivados del mismo y
b) costo de activo para entidad pueda ser valorado con fiabilidad.
Debe tomarse en cuenta que la NIC 16 precisa que debemos reconocer como activo fijo todo
aquello que le genere a la empresa suficiente certeza que los beneficios futuros de dicho bien
fluirán a la empresa, esto también se incluyen dentro del rubro de activos fijos tangibles las mejoras
efectuadas por el arrendatario en bienes alquilados.
El párrafo 10 de la NIC 16 establece que la entidad evaluará de acuerdo con este principio de
reconocimiento, todos los costos de los inmuebles, maquinarias y equipos en el momento en que
se incurre en ellos, sea que se hubieran incurrido inicialmente para adquirir o construir un Activo
Fijo o que se hubiera incurrido posteriormente para añadir, sustituir parte o mantener el bien.
2.2. Desembolsos posteriores
Uno de los aspectos más importantes en el rubro de los activos fijos tangibles, comprendidos bajo
la denominación de inmuebles, maquinaria y equipo o propiedad, planta y equipo en la NIC 16, es
el tema de los desembolsos (por materiales y mano de obra) incurridos por la empresa con
posterioridad al reconocimiento inicial de un bien perteneciente a este rubro.
Respecto a este tema, los párrafos 12 al 14 de la NIC 16 dan una orientación sobre el tratamiento
contable a aplicar sobre dichos desembolsos, teniendo en cuenta que son dos las posibles
alternativas: (i) un incremento del costo, o (ii) un gasto del periodo en que se incurre.
a) Gastos por Reparación, Reposición y Mantenimiento
Conforme con el párrafo 12 de la NIC 16, la entidad debe reconocer como gasto del periodo y no
como parte del valor en libros del activo fijo tangible, los costos derivados del mantenimiento diario
del activo, es decir, deberán afectar al resultado del periodo los costos de mano de obra y aquellos
bienes consumibles de pequeños componentes. En otras palabras, requiere contabilizar como
gastos aquellos desembolsos relacionados con la reparación y conservación del bien que
mantienen el nivel de servicios del activo, entendiéndose para estos efectos por:
Reparación: Corresponde al arreglo, restauración o compostura que se efectúan en las maquinarias y unidades de lo que constituyen los bienes de una empresa para restaurarlos a un estado de
eficiencia normal de operación después de fallas, accidentes, uso prolongado o daños.
Puede darse el caso que la reparación sea tan buena que prolongue la vida de servicio del activo
más allá de lo estimado, en este caso el tratamiento sería igual que el de las mejoras.
Reposiciones: Las reposiciones normalmente son producto de reparaciones, sin embargo, hemos
creído conveniente mostrarlas por separado; ya que representan el costo de reemplazos de una o
más piezas de un activo fijo con piezas nuevas sin reemplazar todo el activo. En la medida que las
reposiciones mantengan la vida útil del activo, sin mejorar la calidad ni la cantidad del servicio o
producto, son cargadas al gasto, por cuanto no incrementan la eficiencia, ni prolongan la vida útil,
ni mejoran la productividad.
Por otro lado, los recambios o repuestos genéricos, por los cuáles se efectúan desembolsos para
adquirir piezas destinadas a sustituir otras semejantes a diferentes activos, en tanto no tengan la
calificación de importantes, se tratan como existencias siendo consideradas como gasto en la
fecha en que se utilicen.
Quiere decir que el activo repuesto nunca será mejor que el activo anterior, lo que generalmente se
da cuando el activo anterior tiene fallas ya sean de fábrica o por el uso.
Ejemplo
– Reposición de un piso de madera por otro similar.
– Reposición de vajillas en hoteles para reponer las estropeadas o desaparecidas.
Mantenimiento: Equivale a conservación, es decir, se tratan pues de desembolsos rutinarios que se
incurren con el fin de mantener en su estado actual los activos o en condiciones adecuadas. Incluye el
cuidado y la vigilancia incidental y reposición de partes pequeñas.
Ejemplo
Este tipo de desembolsos es la limpieza de equipos de cómputo, pintado del edificio, cambio de aceite
para vehículos, alineamiento, afiladura, lubricación, pulido y ajuste del equipo y esmerilado de válvulas.
b) Desembolsos que se deben reconocer como Activo
Por consiguiente, aquellos desembolsos que no tengan el carácter de reparación, reposición o
mantenimiento sino que se incurra en ellos con el propósito de obtener mayores beneficios futuros
deben incrementar el valor en libros del costo del bien respecto del cual se realizan, recibiendo en este
caso, aún cuando en la NIC 16 no se menciona, el calificativo de MEJORA .
Reemplazos importantes: Sustitución física de un activo o parte de él, por otro similar o nuevo.
Adición: Aumento o ampliación física de un activo.
Reconstrucción: Reacondicionamiento o reinstalación que implica alteraciones que se realizan a un
activo fijo, de tal forma que muchas veces dicho bien sufre modificaciones tan completas, que el activo
antiguo se reemplaza completamente.
En términos generales, se considera que se incrementa el beneficio económico del activo si se
presentaba alguna de las siguientes situaciones:
(i) se prolongará la vida útil del bien,
(ii) se incrementara la cantidad de unidades producidas con el bien,
(iii) que los servicios recibidos sean de mejor calidad, o
(iv) la cantidad de unidades producidas por la empresa fuese mayor.
De esta manera se entendería que los desembolsos que no se asignan al gasto del periodo son
aquellos que tienen un efecto en una mejora de los rendimientos del bien a través de una mayor
durabilidad, productividad o eficacia.
Clasificación de desembolsos posteriores
Como Activo
■ Mejoras y/o adaptaciones
■ Reemplazos importantes
Como Gasto
■ Reparaciones
■ Reposición
■ Mantenimiento
2.3. Criterio de Reconocimiento
Cuando distintas partes o componentes de un activo tienen vidas útiles distintas o proporcionan
beneficios de manera diferente debe reconocerse cada componente por separado.
En concordancia con lo antes indicado, el párrafo 45 de la NIC 16 permite agrupar partes o
componentes de un activo, aún cuando sean significativas, en la medida que la vida útil y el método de
depreciación coincidan.
Asimismo se permite, agrupar partidas que individualmente son poco significativas, tales como moldes,
herramientas y aplicar los criterios pertinentes a los valores totales, conformando el resto del activo que
se depreciará en forma separada de las otras partes reconocidas por separado.
3. ¿Puede un activo fijo reconocerse como un gasto?
3.1. Análisis Contable
Cuando se efectúa un desembolso y éste cumple con la definición de activo fijo y los requisitos para su
reconocimiento establecidos en el párrafo 7 de la NIC 16, debería registrarse como Activo Fijo Tangible.
se debe considerar la característica cualitativa de Materialidad, en virtud del cual el contador, aplicando
su criterio y juicio profesional, puede reconocer como gasto un bien que cumpla con la característica
para ser activo fijo, en tanto considera que dicho tratamiento no resulta significativo ni distorsiona la
presentación razonable de la Información Financiera.
El párrafo 31 de la NIC 1: Presentación de Estados Financieros dispone que la aplicación del concepto
de materialidad implica que no será necesario cumplir un requerimiento de información específico de
una Norma o de una Interpretación, si la información correspondiente careciese de importancia relativa.
En consecuencia, aquél activo cuyo importe no sea importante respecto a otras partidas o la partida
misma de activos fijos tangibles se considera gasto no obstante calificar como activo fijo tangible.
EJEMPLOS
Adquisición de Perforador, silla, ventilador.
En concordancia con lo expuesto, el párrafo 8 de la NIC 16, señala que las piezas de repuesto
importantes y equipos de sustitución que la empresa espera usarlos durante más de un período,
califican como inmuebles, maquinaria y equipo.
3.2. Incidencia Tributaria
El literal e) del artículo 44º del TUO de la LIR, es tajante en establecer que las sumas invertidas en la
adquisición de bienes o mejoras de carácter permanente, no son deducibles para la determinación de la
renta imponible de tercera categoría.
Ello implica que aquellos desembolsos o importes en que la empresa incurra destinados a la adquisición
o producción de activos fijos tangibles, no podrán considerarse como gasto en un solo ejercicio sino
que deberán considerarse propiamente como Activo, cuyo costo incidirá en resultados vía depreciación.
Si bien la regulación tributaria es expresa en su disposición, no proporciona requisitos o condiciones a
considerar para efectos de diferenciar cuándo se trata de inversiones de carácter permanente,
resultando imprescindible recurrir a la normativa contable para definir si el desembolso califica o no
como activo.
Similar criterio ha esbozado el Tribunal Fiscal en reiterada jurisprudencia, en la cual se aprecia que el
Órgano Colegiado ha recurrido a la normativa contable, específicamente NIC 16, para establecer si los
desembolsos o erogaciones tienen o no la naturaleza de Activo y en específico si corresponde su
tratamiento como Activo Fijo.
Si bien para efectos contables, el criterio de materialidad implica que la importancia significativa queda
al buen juicio del contador y al volumen de operaciones que realice una empresa, para fines tributarios
el artículo 23º del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Renta ha regulado que la inversión en bienes
de uso cuyo costo por unidad no sobrepase de un cuarto (1/4) de la UIT, a opción del contribuyente,
podrá considerarse como gasto del ejercicio en que se efectúe.
Un ejemplo típico, lo constituye las partes componentes de un equipo de cómputo respecto del cual se
debe evaluar el monto en su conjunto, y no el de cada parte individual.
Se aprecia que a nivel tributario también se alude a un concepto de materialidad, no obstante para un
adecuado control el legislador ha considerado conveniente fijar un tope máximo permitido para que el
activo adquirido o construido no se reconozca como tal y se afecte directamente a gasto en un solo
ejercicio.
Además se limita su aplicación al valor del activo en su conjunto y no a las partes componentes en cuyo
caso si corresponde su reconocimiento como parte del bien principal.
Fuente:
1ra. Quincena 06-2009 ICB
TUO del Impuesto a la Renta
Texto de la NIC 16 – Tomo II – Estudio Caballero Bustamante
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