Información sobre la solicitud de devolución del
Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados
Hidrocarburos (IVMDH) llamado “Céntimo Sanitario”
1. Preámbulo
El TJCE el 27 de febrero de 2014 dictó Sentencia en el asunto C-82/12 en relación con el Impuesto
sobre Ventas Minoristas de determinados Hidrocarburos (IVMDH), declarando su incompatibilidad
con el ordenamiento Comunitario porque infringía el artículo 3.2 de la Directiva 92/12/CEE.
Además, no estableció ninguna limitación en cuanto a los efectos retroactivos de la aplicación de
la Sentencia.
La consecuencia directa de la Sentencia es que el citado Impuesto era nulo, ya que no podía haber
estado en nuestro Ordenamiento jurídico por incompatibilidad con una norma de superior rango.
Por ello, el Estado español debería restituir, hasta donde pueda, lo recaudado por el IVMDH a las
personas que puedan acreditar que han sufrido perjuicio por ello.
Son muchos los clientes de RESSA y de otros emisores de tarjetas de carburante, españoles y
extranjeros, que han solicitado un certificado de sus consumos de carburantes y combustibles,
con especificación de las cuotas de IVMDH que han pagado en las facturas emitidas por RESSA,
para presentar sus solicitudes de devolución con el modelo normalizado para consumidores
finales, que está en la página Web de la Agencia Tributaria.
RESSA ha facilitado dichos certificados a quienes lo han solicitado, pero no han podido presentar
la solicitud con el formulario normalizado de la página de la Agencia Tributaria al no haber sido
RESSA el sujeto pasivo que ha liquidado el IVMDH sino las Estaciones de Servicio (EESS). Estas han
repercutido en factura el IVMDH a RESSA, y esta ha trasladado en el precio (no repercutido en
sentido tributario) el coste del tributo.
Por ello, los clientes se quejan porque la Agencia Tributaria no les considera legitimados para
pedir la devolución, ya que aunque son consumidores finales, el IVMDH no se les ha repercutido
en factura el IVMDH (en sentido tributario) por un sujeto pasivo, que como se ha dicho lo eran las
EESS.
Esta situación está creando una enorme tensión nada deseable entre los clientes y RESSA,
comprensible porque resulta difícil asumir que la Administración haya establecido un formulario
normalizado, que pende de la página Web de la Agencia Tributaria, para facilitar a los
consumidores finales la presentación de las solicitudes de reembolso del IVMDH, y en el que se
hayan excluido a todos los perjudicados por el IVMDH que hubieran utilizado tarjetas
profesionales como la de RESSA, en las que el emisor actúa como comisionista en nombre propio
por cuenta del cliente ante la EESS, por lo que RESSA es la destinataria de las facturas de las EESS.
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Esta forma de actuar de RESSA es la habitual de los medios de pago profesionales en toda Europa.
Además, los clientes no establecidos que no tienen obligaciones tributarias en España, se
encuentran con el obstáculo adicional de que no tienen certificado digital válido ante la
Administración española para presentar la solicitud de devolución del IVMDH con el formulario
normalizado.
Nuestra opinión es que, el procedimiento restitutorio del IVMDH establecido por la
Administración Tributaria, no debería invocar ni ampararse en la normativa reguladora de las
solicitudes de rectificación de autoliquidaciones instada por los obligados tributarios, porque
ahora ya no hay autoliquidaciones del IVMDH cuya rectificación se deba instar, sino que es la
Administración quien debería actuar de oficio ya que las autoliquidaciones que se formalizaron del
IVMDH ya son nulas de origen. Da lo mismo que se hubieran ingresado cantidades en el Tesoro
Público con el modelo 569 o simplemente se le hubieran hecho transferencias bancarias por error.
No obstante, la Agencia Tributaria tiene otro criterio ya que toda la información que pende en su
página Web para el reembolso del IVMDH está basada en la regulación de las solicitudes de
rectificación de autoliquidaciones instadas por un obligado tributario, a pesar de que con la
Sentencia del TJCE ya no existen tales autoliquidaciones del IVMDH a rectificar sino cantidades
recaudadas indebidamente que se deben devolver a los perjudicados.
En efecto, hasta el momento, la Agencia tributaria no ha establecido ningún procedimiento
específico para la restitución del IVMDH a los perjudicados, sino sólo indicar en su página, que los
supuestos obligados tributarios de un tributo, el IVMDH, inexistente por incompatibilidad con
norma de rango superior, pueden instar la rectificación de supuestas autoliquidaciones tributarias
que en derecho también son inexistentes, negando así la legitimación a los clientes de RESSA que,
aunque han sido perjudicados por el IVMDH y lo pueden acreditar, son ajenos a la supuesta
relación jurídico tributaria derivada de un IVMDH inexistente. De ahí resulta la incomprensión y la
tensión que se está creando entre RESSA y los clientes derivada de esa interpretación de la
Agencia Tributaria que limita el ejercicio del derecho.
Creemos que la Agencia Tributaria para restituir el IVMDH podría utilizar datos, cálculos y/o
declaraciones de las empresas emisoras de medios de pago, para que sus clientes perjudicados
por el IVMDH pudieran acreditar el importe del impuesto que les ha sido trasladado en el precio.
En otros procedimientos tributarios la Administración ya utiliza a las empresas emisoras de
medios de pago, tales como el del "Gasóleo bonificado" y el de las declaraciones periódicas para el
reembolso del "Gasóleo profesional". Así, los emisores de medios de pago, autorizados en el
procedimiento de devolución del "Gasóleo profesional" podrían realizar los cálculos de las
cantidades del IVMDH a reembolsar a cada cliente consumidor final, teniendo en cuenta los
importes ya restituidos por "Gasóleo profesional", todo ello de conformidad con las directrices
que en su caso estableciera la Agencia Tributaria.
No obstante RESSA informa a sus clientes que con carácter cautelar, para preservar los derechos
de estos últimos, antes de la Sentencia del TJCE que ha declarado que el tributo no era ajustado al
Ordenamiento Comunitario, como obligado tributario del IVMDH que ha soportado en las facturas
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de las EESS la repercusión del tributo, ha estado solicitando la devolución del mismo, para
interrumpir la prescripción en beneficio de sus clientes al amparo del procedimiento que regula la
solicitud de rectificación de liquidaciones y devolución de ingresos indebidos. La mayoría de estas
solicitudes de devolución en este momento penden en los Tribunales Económico-Administrativos
a la espera de Resolución.
En relación con estas solicitudes presentadas por RESSA hay que informar que hasta el año 2011 la
Administración tributaria del Estado (territorio común), no así las de algunos territorios forales, no
había objetado la legitimación de RESSA para solicitar la devolución del IVMDH, pero en 2013 la
Administración ha cambiado de opinión y ha negado dicha legitimación de RESSA con el
argumento de que RESSA no es consumidor final (más adelante se transcriben textos de algunas
Resoluciones en lo que se refiere a la legitimación de RESSA para solicitar la devolución).
2. El procedimiento de devolución del IVMDH que aparece en la página Web
de la Agencia Tributaria
En la página Web de la AEAT se dice lo siguiente:
_______________________________________
(ruta de acceso a la página Web de la AEAT):
http://www.agenciatributaria.es/AEAT.internet/Inicio_es_ES/Aduanas_e_Impuestos_Especia
les/Preguntas_Frecuentes/Devoluciones_IVMDH/Preguntas_frecuentes/Preguntas_frecuent
es.shtml
"4. ¿Cuál es el procedimiento para solicitar la devolución del impuesto?
Dado que el IVMDH era objeto de autoliquidación trimestral a través del modelo 569, el
procedimiento de devolución será el de rectificación de autoliquidaciones, por aplicación de
los artículos 221.4 y 120.3 de la Ley General Tributaria.
Este procedimiento está regulado en los artículos 126 a 129 del Reglamento general de las
actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las
normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGAT).
(…)
6. ¿Quién puede solicitar la devolución?
Están legitimados para solicitar la devolución tanto los obligados a soportar la repercusión
del impuesto (repercutidos) como quienes presentaron las autoliquidaciones (sujetos
pasivos). No obstante, la devolución de las cuotas repercutidas se realizará, cuando proceda,
directamente a quienes hubieran soportado indebidamente la repercusión, incluso aunque el
procedimiento hubiera sido iniciado por los sujetos pasivos (artículo 14.4 del RRVA).
(…)
8. ¿Quién puede obtener la devolución?
Como se señaló en la contestación a la pregunta 6, únicamente pueden obtener la devolución
de las cuotas repercutidas del IVMDH quienes tuvieran la condición de obligados a soportar la
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repercusión del impuesto por el período correspondiente, siempre y cuando las solicitudes
cumplan con los requisitos establecidos y justifiquen su derecho a la devolución."
_______________________________________
Como se ha dicho al principio, el procedimiento de la página Web de la Agencia Tributaria invoca y
se ampara en las disposiciones relativas a la solicitud por los obligados tributarios de rectificación
de autoliquidaciones tributarias que se encuentran recogidas en los artículos 14 a 16 del
Reglamento General de desarrollo de la Ley General Tributaria en materia de revisión en vía
administrativa (RRVA), a pesar de que como se la mencionado dichas autoliquidaciones ya son
inexistentes por haber sido declarado nulo el IVMDH que debía ampararlas.
En los apartados siguientes seguiremos las indicaciones de la página Web de la Agencia Tributaria
y la normativa en la que se amparan que es, como se ha dicho, la que regula las solicitudes por los
obligados tributarios de rectificación de autoliquidaciones tributarias.
La Ley que creó el IVMDH estableció que estaban gravadas en fase única (no como el IVA que se
repercute el tributo en las facturas de toda la cadena de transmisiones) sólo las adquisiciones de
carburantes en las Estaciones de Servicio abiertas al público y que el sujeto pasivo era el vendedor
que explota la Estación en su condición de propietario del producto que allí se vende.
Las consecuencias, según la regulación que pende de la página Web de la Agencia Tributaria, se
dan los dos casos siguientes:
1º.- El transportista que ha pagado el carburante en la Estación de Servicio (EESS) sin
utilizar la tarjeta RESSA y por ello dispone de una factura emitida por la EESS, en la que se
haya desglosado el tipo impositivo y el importe de la cuota del IVMDH, dicho transportista
estará legitimado y es a quien corresponde solicitar la devolución de las cuotas que le hayan
sido repercutidas directamente por las EESS.
Para este caso, la AEAT ha diseñado un modelo normalizado de solicitud. Transcribimos lo
que dice la página Web de la AEAT:
_______________________________________
11. ¿Hay algún modelo normalizado de solicitud?
La AEAT ha diseñado un modelo normalizado de solicitud, de utilización voluntaria para
quienes hubieran soportado la repercusión del impuesto y deseen solicitar la devolución del
impuesto soportado. Este modelo normalizado está disponible para su presentación a través
de la Sede electrónica de la AEAT y sus instrucciones estarán disponibles en la web de la
AEAT.
La ruta donde se encuentra ubicado este modelo normalizado en la Sede electrónica de la
AEAT es la siguiente:
http://www.agenciatributaria.es/AEAT.internet/Inicio/_componentes_/_Le_interesa_conoc
er/Historico/Devolucion_del_Impuesto_sobre_las_Ventas_Minoristas_de_Determinados_Hi
drocarburos_centimo_sanitario_.shtml
_______________________________________
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2º.- El transportista que ha pagado el carburante con la tarjeta RESSA
En este caso RESSA ha actuado ante la EESS de comisionista en nombre propio por cuenta
del titular de la tarjeta que realiza la compra de carburante. Por ello, como tal comisionista
en nombre propio, de conformidad con la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA, la
gasolinera ha emitido las facturas de venta del carburante a RESSA en las que ha tenido que
desglosar tanto el IVA como las cuotas del IVMDH.
Es decir, en este caso ha sido RESSA, y no el transportista, quien según la Ley del IVMDH
soportó la repercusión del IVMDH en la factura emitida por las EESS. Por ello, de
conformidad con las disposiciones generales relativas a la solicitud de rectificación de
autoliquidaciones tributarias que se encuentran recogidas en los artículos 14 a 16 del
Reglamento General de desarrollo de la Ley General Tributaria en materia de revisión en vía
administrativa (RRVA) entendemos que es RESSA quien debe considerarse legitimada para
solicitar ante la AEAT la restitución de las cuotas del IVMDH, por supuesto, en beneficio de
sus clientes que son los comitentes y perjudicados, ya que el importe del IVMDH les ha sido
trasladado a estos últimos en la factura emitida por RESSA dentro del precio (coste) del
producto.
3.
¿Dan las facturas de RESSA legitimidad al transportista para instar en base
a ellas la devolución del IVMDH?
Con la normativa reguladora de la solicitud de rectificación de autoliquidaciones tributarias, que
es la invocada por la Agencia Tributaria, entendemos que no.
El Gobierno podría, para dar cumplimiento a la Sentencia del TJCE, acordar un procedimiento para
que los perjudicados por el IVMDH clientes de los emisores de tarjetas profesionales pudieran
acreditar el daño sufrido, basándose en las facturas y certificados emitidos por las empresas
emisoras de tarjetas profesionales, pero en este momento este procedimiento no existe.
Transcribimos de nuevo lo que dice la página Web de la AEAT mencionada antes.
_______________________________________
6. ¿Quién puede solicitar la devolución?
Están legitimados para solicitar la devolución tanto los obligados a soportar la repercusión del
impuesto (repercutidos) como quienes presentaron las autoliquidaciones (sujetos pasivos).
El transportista no era el sujeto repercutido porque RESSA no era el sujeto pasivo del IVMDH, y
por ello tampoco ha tenido el código CIM para autoliquidar el IVMDH, que sólo lo tenían las EESS
que eran los sujetos pasivos. Por ello, RESSA tampoco ha efectuado la repercusión legal del
IVMDH en su factura al transportista, sino que lo ha trasladado a este último dentro del precio del
producto.
Ello era así porque RESSA no es el propietario del producto en los depósitos de las EESS, y el
IVMDH se devengaba en fase única, siendo el único sujeto pasivo dicho propietario. Por ello,
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RESSA, a diferencia del IVA, no podía repercutir de nuevo el tributo en su factura deduciendo el
importe soportado. Como se ha dicho el IVMDH, al igual que los Impuestos Especiales que gravan
el producto, se trasladaron al cliente vía precio y no vía repercusión legal de dichos Impuestos en
la factura. RESSA en su factura sólo repercute el IVA
En este sentido, la AEAT dice lo siguiente en su página Web de "Instrucciones de cumplimentación
del modelo normalizado" cuya ruta de acceso es:
http://www.agenciatributaria.es/AEAT.internet/Inicio_es_ES/Aduanas_e_Impuestos_Especiales/P
reguntas_Frecuentes/Devoluciones_IVMDH/Instrucciones_de_cumplimentacion_del_modelo_nor
malizado/Instrucciones_de_cumplimentacion_del_modelo_normalizado.shtml
"2. DATOS IDENTIFICATIVOS Y DE CONTACTO
Los solicitantes (consumidores finales) deben identificarse, e identificar al sujeto pasivo que les
repercutió el impuesto que han soportado y por el que solicitan la devolución.
(…)
3. SUMINISTROS OBJETO DE SOLICITUD DEVOLUCIÓN IVMDH
El interesado presentará en este apartado una relación, con arreglo al formato definido en las
instrucciones específicas de importación de ficheros para este campo, de las facturas justificantes
de las repercusiones del IVMDH que ha soportado por las que solicita la devolución del impuesto.
El emisor de la factura debe coincidir con el sujeto pasivo identificado en la solicitud."
4.
¿Está RESSA legitimada para solicitar la devolución del IVMDH en
beneficio de sus clientes?
En el territorio común, al amparo del artículo 14.1.c) del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo,
por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,
General Tributaria, pueden instar la rectificación de autoliquidaciones tributarias y devolución de
ingresos indebidos indistintamente, tanto el sujeto pasivo (propietario de los productos en los
depósitos de las EESS) como la entidad que ha soportado la repercusión en la factura, que es
RESSA, si bien el reembolso se tiene que efectuar necesariamente a esta última.
En los territorios de Álava y Gipuzkoa, Bizkaia y Navarra, los respectivos Decretos se manifiestan
de manera similar al territorio común.
Por tanto, RESSA como entidad que ha soportado en factura por imperativo legal la repercusión
del IVMDH debería considerarse legitimada para instar la devolución del tributo, ya que la
normativa a este respecto es clara y no requiere más interpretación.
Pero sorprendentemente la AEAT y los Tribunales Económico-Administrativos han dictado
Resoluciones contradictorias respecto de la legitimación activa de RESSA, recaídas sobre las
solicitudes de devolución del IVMDH de diferentes periodos anteriores a la Sentencia del TJCE,
presentadas por RESSA para interrumpir la prescripción en beneficio de sus clientes.
Mencionamos algunas de estas Resoluciones contradictorias:
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El Tribunal Económico-Administrativo de Cataluña reconoce la legitimación de RESSA, Así:
_______________________________________
Resolución de 25/10/2012
(Núm. Referencia: 08/04072/2011
Solicitud devolución IVMDH 2T de 2005
"Cuando el IVMDH sea de repercusión obligatoria (es decir, en todos aquellos casos distintos del
autoconsumo), la legitimación para solicitar la rectificación de las autoliquidaciones la ostentará
tanto el sujeto pasivo como el repercutido (artículo 129.1 y 2 RGAT que remite a los artículos 32 y
221.4 LGT y 14 RRVA), por lo tanto en el presente caso la legitimación de la interesada (RESSA)
resulta clara."
_______________________________________
Resolución de 25/10/2012
(Núm. Referencia: 08/03720/2011
Solicitud devolución IVMDH Año 2006
"Cuando el IVMDH sea de repercusión obligatoria (es decir, en todos aquellos casos distintos del
autoconsumo), la legitimación para solicitar la rectificación de las autoliquidaciones la ostentará
tanto el sujeto pasivo como el repercutido (artículo 129.1 y 2 RGAT que remite a los artículos 32 y
221.4 LGT y 14 RRVA), por lo tanto en el presente caso la legitimación de la interesada (RESSA)
resulta clara."
_______________________________________
La Oficina Gestora de Impuestos Especiales de Barcelona en sus Resoluciones acordadas hasta el
año 2011 tampoco había objetado la legitimación de RESSA para solicitar la devolución del IVMDH
(solicitudes de devolución de los años 2005, 2006, 2007, y 2008), Esta cuestión parecía pacífica.
Pero la misma Oficina Gestora en 2013 ha cambiado de criterio y ha negado la legitimación de
RESSA para solicitar la devolución del IMDH con el único argumento de que no era el consumidor
final (solicitudes de devolución de los años 2009, 2010, 2011, y 2012).
_______________________________________
Resolución de recurso de reposición de 16/10/2013
(Núm. Referencia: 2013GRC00910069L
Solicitud devolución IVMDH Años 2009, 2010, 2011, y 2012
"(…) una vez examinada su solicitud, se pone de manifiesto que la entidad recurrente (RESSA) no es
"consumidor directo" de los productos objeto del Impuesto, por lo que no puede considerársele
comprador en una "venta minorista" en los términos del artículo 9.Cuatro de la Ley 24/2001, de 27
de diciembre, de medidas fiscales, Administrativas y de Orden Social.
En este sentido, se comunica que en el momento en que la recurrente afirma haber soportado el
impuesto, no se había producido aún el hecho imponible del mismo por no haberse producido
todavía una "venta minorista" en los citados términos.
Tampoco figura, la recurrente, en el Censo de Minoristas ni es el declarante de las
autoliquidaciones que, con su solicitud, se pretende impugnar por lo que no puede considerarse
tampoco, que haya sido el sujeto pasivo del impuesto.
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Por estos motivos no puede reconocérsele legitimación para instar esta rectificación ni como sujeto
pasivo ni como entidad que ha soportado legalmente la repercusión."
5.
Conclusión
En nuestra opinión el marco jurídico aplicable antes de la Sentencia del TJCE y el aplicable después
de la Sentencia es completamente distinto, en la medida que la Sentencia ha declarado que el
IVMDH era incompatible con el Ordenamiento Comunitario, es decir, que este no podría formar
parte de nuestro Ordenamiento jurídico por ser incompatible con norma de superior rango.
Pensamos que al final la Administración para dar cumplimiento a la Sentencia del TJCE se verá
obligada a establecer un procedimiento restitutorio que trate de reponer la situación, hasta donde
se pueda, tal como si el IVMDH nunca hubiese existido.
Entendemos que este procedimiento restitutorio no debería invocar ni ampararse en la normativa
reguladora de las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones a instancia de los obligados
tributarios, que es la del procedimiento que se indica en la página Web de la Agencia Tributaria,
porque ahora ya no hay autoliquidaciones que rectificar a instancia de los obligados tributarios,
sino que es la Administración quien debería actuar de oficio. Ahora las autoliquidaciones que se
formalizaron del IVMDH son nulas de origen. Da lo mismo que se hubieran ingresado cantidades
en el Tesoro Público con el modelo 569 o simplemente que se hubieran hecho transferencias
bancarias por error a favor del Tesoro Público.
En otros términos, en la Hacienda Pública entraron cantidades de dinero sin amparo legal que
habrá que restituir, hasta donde se pueda, a quienes puedan acreditar que se han visto
perjudicados, con independencia de la existencia o no de repercusión en factura o de traslado de
su importe en el precio del producto, ya que como se ha dicho debe considerarse que el IVMDH
nunca había formado parte de nuestro Ordenamiento jurídico.
Por ello, entendemos que el procedimiento que figura en la página Web de la Agencia Tributaria,
que niega el reembolso directo al colectivo de perjudicados por el IVMDH, clientes de RESSA,
porque estos no tienen facturas directas de la EESS sino de RESSA que no era sujeto pasivo del
IVMDH, y que, según las últimas Resoluciones de la Agencia Tributaria, por vía interpretativa, a la
vez se niega a RESSA legitimación para pedir la rectificación de las autoliquidaciones en beneficio
de sus clientes, entendemos que no es apropiado para dar adecuado cumplimiento a la Sentencia
del TJCE.
No obstante, ante la actual incertidumbre, RESSA informa a sus clientes que en beneficio de ellos
continuará con los recursos actualmente en curso para evitar la prescripción del reembolso del
IVMDH.
En Barcelona, a 14 de abril de 2014
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