presunciones en materia tributaria, laboral y previsional. lo que se

9nas. JORNADAS NACIONALES
TRIBUTARIAS, PREVISIONALES, LABORALES Y
AGROPECUARIAS
Rosario 2011
TEMA CONJUNTO
PRESUNCIONES EN MATERIA TRIBUTARIA, LABORAL Y PREVISIONAL.
LO QUE SE VIENE. SU INCIDENCIA EN LA ACTIVIDAD EMPRESARIA.
Nuestro sistema tributario nacional descansa en el principio de la
autodeclaración, es decir, la determinación de la obligación tributaria en base a
la declaración jurada confeccionada por el propio contribuyente.
Como consecuencia de ello, la Ley de Procedimiento Tributario N° 11683, en
resguardo de los intereses del Fisco Nacional, prevé en su artículo 16 que
cuando no se hayan presentado las declaraciones juradas o que, presentadas,
las mismas resulten impugnables, procederá la AFIP a determinar de oficio la
materia imponible y a liquidar el impuesto.
Es decir, como excepción a la regla de la autodeclaración tributaria, la ley de
rito fiscal contempla la determinación de oficio por parte del ente recaudador.
Prevé la misma ley que esta determinación la podrá hacer en forma directa, por
conocimiento cierto y directo de la materia imponible o, por estimación, si los
elementos conocidos sólo permiten presumir la existencia y magnitud de
aquella.
Una de las características destacadas de la determinación de oficio sobre la
base de presunciones está entonces prevista en la propia ley: su
subsidiariedad. Es decir, deberá el Fisco en primer lugar determinar de oficio la
obligación tributaria sobre base cierta y sólo, ante la ausencia de elementos
suficientes, recurrir a la utilización de presunciones.
A efectos de la determinación de oficio sobre base presunta, denominada en la
ley N° 11683 como “estimación de oficio”, el artículo 18 autoriza a fundarla en
los hechos y circunstancias que por su vinculación con el hecho imponible
permiten inducir la existencia y media del mismo; mencionando a sólo título
enunciativo una cantidad de indicios (fluctuaciones patrimoniales, capital,
monto de compras y ventas, rendimiento normal del negocio o de empresas
similares, alquileres, etc.).
La misma norma establece también nueve presunciones generales, que a partir
de la probanza de ciertos indicios legales permite al Fisco presumir ganancias y
ventas omitidas, con consecuencias en los Impuestos a las Ganancias, al Valor
Agregado e Internos.
Será tarea de esta Comisión analizar en las Jornadas el uso que viene
haciendo la AFIP de estas presunciones a la hora de pretender ajustes en la
materia imponible declarada por el contribuyente.
Está la AFIP aplicando la determinación sobre base presunta con carácter
subsidiario, es decir sólo después de agotar los medios para hacerlo sobre
base cierta y dejando constancia de la imposibilidad de practicarla sobre base
cierta?
Prueba el ente recaudador debidamente la existencia del indicio que lo habilita
a la aplicación alguna de las nueve presunciones legales contenidas en el
artículo 18 de la Ley 11683 ?. O muchas veces su existencia es apenas
presumida ?
Podrán analizarse los efectos de la no muy lejana incorporación de las
presunciones contenidas en los incisos g) y h) del artículo 18 de la Ley N°
11683, referidas a los depósitos bancarios (antes contenida sólo como indicio
simple) y a las remuneraciones no declaradas.
Deberá prestarse especial atención a la evolución de la jurisprudencia en una
de las presunciones más aplicadas por el Fisco Nacional a la hora de la
determinación tributaria: el incremento patrimonial no justificado.
En efecto, resulta bastante frecuente encontrarnos en nuestra cotidiana
actuación profesional con la impugnación de pasivos a los contribuyentes por
variadas razones, muchas de ellas vinculadas con su instrumentación, su forma
de ingreso y de cancelación, sus formalidades; adquiriendo particular
importancia el requisito de la “fecha cierta”, sin dejar de destacar los
particulares aspectos a observarse cuando los fondos provienen del exterior.
Es de suma utilidad y actualidad analizar el impacto que en este tema tiene el
reciente fallo emitido el 15/03/2011 por Corte Suprema de Justicia de la Nación
en “Autolatina Argentina c/DGI”, respecto de la aplicación de los artículos 2246
y 1035 del Código Civil a la hora de la probanza de los mutuos frente a
terceros.
Deberá profundizarse si dicha sentencia establece un hito infranqueable para
probar la existencia de un contrato de mutuo o la propia autonomía del derecho
tributario permite que pueda lograrse dicho objetivo con la conjunción de otros
elementos de prueba que acrediten la existencia del préstamo
En el área agropecuaria, particular importancia adquiere la aplicación de la
presunción de incrementos patrimoniales no justificados a la hora de analizar la
cantidad y el valor de las sementeras al cierre del ejercicio fiscal.
En nuestro desempeño profesional asistimos muchas veces a determinaciones
de oficio que pretenden aplicar esta presunción fundados en valores estimados
de las sementeras, apartándose de este modo de la forma de valuación
específica que prevé la ley del Impuesto a las Ganancias.
Será también de interés de la Comisión ratificar y revalorizar los elementos que
debe el Fisco respetar a la hora de formular un ajuste de esta naturaleza.
Particular atención merece en materia agropecuaria, la presunción contenida
en el inciso c’) del artículo 18 de la Ley 11683, referida a las diferencias de
producción determinadas por el Fisco a partir del relevamiento a través de
imágenes satelitales.
Si bien esta inclusión ya ha sido suficientemente cuestionada por la doctrina y
en estas mismas Jornadas en ediciones anteriores, los avances logrados por el
Fisco respecto de diversas herramientas de información propias y de terceros,
con las que ha ampliado su base de datos relativa al Sector, han llevado a
plantear ajustes a las declaraciones de los contribuyentes que no
necesariamente encuadran en los parámetros de la presunción legal.
Los trabajos que se presenten respecto de esta temática podrán abordar en
general las tareas de “inducción” que viene realizando el Fisco a través de la
utilización de distintas herramientas a su alcance y analizar si las mismas
constituyen verdaderas presunciones o simples elementos de información para
llevar adelante sus fiscalizaciones.
También las presunciones llegaron al tema de la Seguridad Social, a través de
la Ley N° 26063 a partir del año 2005. Su reglamentación tuvo lugar a través de
las Resoluciones Generales de AFIP Nros. 2927 y 3038.
En esta materia también existe autodeterminación de las obligaciones de la
Seguridad Social y su exteriorización mediante las DDJJ del sistema “Su
Declaración”, que implicó un verdadero avance sobre la determinación
administrativa del tributo.
La determinación de oficio ya está contemplada, bajo ciertas circunstancias, en
la Ley N° 18.080, siendo ahora ampliada su aplicación a través de las normas
antes mencionadas.
De igual modo que en la materia impositiva, habrá determinación de oficio
cuando haya falta de presentación de DDJJ, o resulten impugnables las
presentadas (segundo párrafo, art. 2°, Ley N° 26.063).
Asimismo, la estimación de oficio procede ante la falta de suministro de los
elementos o de la insuficiencia o invalidez de los mismos y se basará en “los
hechos y circunstancias ciertos y/o indicios comprobados y coincidentes” (art.
3° Ley N° 26.063)
Prevé la RG AFIP N° 2927 la aplicación el Indicador Mínimo de Trabajadores
(IMT) para ciertas actividades, cuando:
 Se compruebe la realización de una obra o la prestación de un servicio
que, por su naturaleza requiera o hubiere requerido de la utilización de
mano de obra,
 el empleador no hubiere declarado trabajadores ocupados o los
declarados fueren insuficientes en relación con dicho índice y no
justifique debidamente la no utilización de trabajadores propios o la
aplicación de una tecnología sustitutiva de mano de obra,, y
 por las circunstancias del caso no fuese posible relevar al personal
efectivamente ocupado.
Las actividades alcanzadas por esta medida, según el Anexo I de la RG AFIP
2927 y sus modificaciones, son:
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Industria de la construcción
Industria textil
Servicios de turismo
Servicios de modelaje
Servicios de “Feed Lot”
Producción citrícola
Actividad gastronómica
Actividad Hotelera
Deberá esta Comisión analizar la validez de estas herramientas con que cuenta
el Fisco para la determinación de la obligación fiscal, si las mismas no resultan
violatorias de principios y garantías constitucionales y si los procedimientos
para su aplicación respetan el derecho de defensa del contribuyente y/o
empleador.
Todos los trabajos que se presenten en esta Comisión pueden versar sobre
uno o más aspectos de los mencionados, debiendo arribar sus autores a las
respectivas conclusiones, incluyendo la enunciación de propuestas concretas y
superadoras.-